Амортизация средств

Начисление амортизации  объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа  начисления в размере 1/12 годовой  суммы.

Срок полезного  использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

• ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Начисление амортизационных  отчислений по объекту основных средств  начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого  объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения  стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Начисление амортизационных  отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного  использования объекта основных средств начисление амортизационных  отчислений не приостанавливается, кроме  случаев перевода его по решению  руководителя организации на консервацию  на срок более трех месяцев, а также  в период восстановления объекта, продолжительность  которого превышает 12 месяцев.

Суммы начисленной амортизации  по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем  накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

 

Для учета амортизации  основных средств используют пассив­ный счет 02 «Амортизация основных средств». Этот счет предна­значен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленную сумму по собственным  основным средствам про­изводственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства и обращения (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные рас­ходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств». По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма амортизации отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и рас­ходы» и кредиту счета 02 (если арендная плата формирует операци­онные доходы), а по основным средствам непроизводственного назначения - по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и кредиту счета 02.

При выбытии собственных  основных средств сумму амортиза­ции по ним списывают в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства».

Накопление и использование  амортизационного фонда в бух­галтерском учете не отражаются. В составе выручки от продажи продукции (работ, услуг) амортизационные отчисления зачисляют на расчетный счет или другие счета предприятия и списывают с этих счетов на финансирование капитальных вложений в основ­ные средства.

Не подлежат амортизации  объекты основных средств, потребительские  свойства которых с течением времени  не изменяются (земельные участки  и объекты природопользования).

Организация вправе выбирать способ начисления амортизации. Однако для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по основным сред­ствам осуществляется в соответствии со ст. 258 и 259 главы 25 НК РФ:

• амортизируемое имущество распределяется на 10 групп в соответствии со сроками его полезного использования;
• налогоплательщик начисляет амортизацию одним из следующих методов:

а)         линейный;

б)         нелинейный.

Линейный метод (аналогичен линейному способу по ПБУ 6/01) представляет собой равномерное списание стоимости, ежемесячное начисление одних и тех же сумм в процентах от первоначальной (восстановительной стоимости) имущества. Сумма отчислений получается путем деления первоначальной стоимости на срок полезного использования объекта в месяцах.

Нелинейный метод представляет собой комбинированный ускорен­но-равномерный вариант списания первоначальной стоимости объек­тов основных средств на издержки производства и обращения. При этом первая часть в размере 4/5 (80 %) первоначальной стоимости объ­екта основных средств списывается ускоренно с использованием спо­соба уменьшаемого остатка исходя из удвоенной нормы амортизации и остаточной стоимости объекта основных средств, а оставшаяся сумма стоимости в размере 1/5 части (20 %), называемая "базовой", списыва­ется затем равномерно в течение количества месяцев оставшегося сро­ка полезного использования данного объекта основных средств.

При использовании линейного  способа годовая сумма амортизации  объекта основных средств определяется, исходя из первоначальной стоимости  объекта и нормы амортизации, рассчитанной на основе срока полезного  использования этого объекта:

где т - номер года от начала срока использования объекта основных средств ( );   - годовая сумма амортизационных отчислений; Т- срок полезного использования объекта (в целых годах); - первоначальная стоимость объекта основных средств.

Начисление амортизации  таким способом предполагает равномерность  перенесения стоимости актива на затраты в течение срока полезного использования.

Пример:

В июне 2005 года предприятие  приняло к учету объект основных средств. Первоначальная стоимость  с учетом всех фактических затрат составила 240 000 руб. (без НДС). В учете  была сделана проводка:

Дт 01 Кт 08 - 240 000 руб. - принят к  учету объект основных средств.

В соответствии с нормативно-правовыми  документами норма амортизационных  отчислений составляет 20% в год. Или, иначе, стоимость такого объекта  полностью погашается за 5 лет (при  линейном способе).

Предположим, что учетная  политика предприятия предусматривает  для подобного оборудования использование  линейного способа начисления амортизации. С июля бухгалтерия начала начислять  амортизацию. При этом ежемесячно делалась следующая проводка:

Дт 20, 25, 26... Кт 02 - 4000 руб. (240 000 руб. х 20% : 12 мес.) - начислена амортизация объекта основных средств за месяц.

 

При этом способе годовая  сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости  объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного  использования этого объекта  и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством  Российской Федерации.

Годовая сумма амортизации  равна:

где - величина накопленной амортизации на начало т-го года.

Этот метод начисления амортизации является ускоренным, т. е. в начале срока полезного использования  основного средства амортизация  начисляется в больших суммах, нежели в конце этого срока.

Пример:

Ппредприятие использует способ уменьшаемого остатка и коэффициент ускорения 2. Первоначальная стоимость объекта основных средств - 200 000 руб., срок полезного использования - 8 лет.

Начисление амортизации:  

 

Год	Остаточная стоимость  на начало года, руб.	Норма амортизации исходя из срока полезного использования  и коэффициента ускорения, %	Годовая сумма амортизационных  отчислений, руб. (графа 2 * графа 3)	Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в течение года, руб. (графа 4: 12)	Остаточная стоимость  на конец года, руб. (графа 2 -- графа 4)
1	2	3	4	5	6
1-й	200 000	25	50 000	4166,67	150 000
2-й	150 000	25	37500	3125,00	112 500
3-й	112 500	25	28125	2343,75	84 375
4-й	84375	25	21 093,75	1757,81	63 281,25
5-й	63 281,25	25	15 820,31	1318,36	47460,94
6-й	47460,94	25	11 865,23	988,77	35 595,70
7-й	35 595,70	25	8898,93	741,58	26 696,78
8-й	26 696,78	25	6674,19	556,18	20 022,58

 

  

Как видно из таблицы, по окончании  срока полезного использования  остаточная стоимость объекта составила 20 022,58 руб. или 10,1% его первоначальной стоимости (20 022,58 руб. : 200 000 руб. х 100%). На затраты перенесено только 89,9% стоимости объекта.

Если продолжить эту таблицу  дальше, то можно определить, что  первоначальная стоимость объекта будет полностью перенесена на затраты только на 61-м году его использования, хотя срок установлен - 8 лет.

Эта методологическая ошибка, допущенная еще в 1997 г. (при разработке ПБУ 5/97, утвержденного приказом Минфина России от 03.07.97 № 65н), не исправлена до настоящего времени, что не позволяет использовать данный способ на практике.

 

При этом способе годовая  сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости  или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта  основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного  использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного  использования объекта.

Годовая сумма амортизации  определяется:

,

где - сумма чисел лет срока службы объекта.

При использовании этого  способа, как и при линейном способе, за основу берется первоначальная стоимость  объекта. Однако норма амортизационных  отчислений меняется с каждым годом  полезного использования основного  средства. Наибольшая величина амортизации  начисляется в первые годы использования  объекта основных средств с постепенным уменьшением к концу срока.

Этот метод начисления амортизации является ускоренным, т. е. в начале срока полезного использования  основного средства амортизация  начисляется в больших суммах, нежели в конце этого срока.

Пример:

Предприятие приняло к  учету объект основных средств. Первоначальная стоимость с учетом всех фактических  затрат составила 240 000 руб. Срок использования 6 лет.

Срок службы в годах	Количество лет, записанное в обратном порядке	Норма амортизации
1-й	6	6/21
2-й	5	5/21
3-й	4	4/21
4-й	3	3/21
5-й	2	2/21
6-й	1	1/21
6 лет	21 часть	21/21

 

  

В первый год годовая сумма  амортизации составит: 6*210000/21 = 60000 руб. Во второй 50000 руб. И так далее.

При способе списания стоимости  пропорционально объему продукции (работ) сумма амортизационных отчислений за отчетный период определяется , исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств:

,

где Rm- натуральный показатель объема продукции (работ) в отчетном периоде,  R0- предполагаемый объем продукции (работ) за весь срок использования объекта основных средств. Имеется в виду только та продукция, которая получена с использованем данного конкретного объекта основных средств.

По сравнению с предыдущими этот способ не предполагает расчета годовой суммы амортизации. Размер начисляемой амортизации определяется за каждый месяц отдельно исходя из фактического объема произведенной продукции.

При начислении амортизации  способом списания стоимости пропорционально  объему продукции ее величина линейно  зависит от выпуска продукции. Фактический  выпуск может оказаться больше, нежели предполагаемый объем продукции  за весь срок использования объекта. Однако стоимость объекта основных средств может быть списана на себестоимость только один раз (переамортизация не допускается).

Оценить величину предполагаемого  выпуска за срок полезного использования  объекта зачастую сложнее, чем срок полезного использования в годах. Применение этого способа возможно, если в течение всего срока  службы выпускается однородная продукция. Для расчета амортизационных  отчислений потребуется организация аналитического учета выпуска продукции по объектам основных средств.

Пример:

В июне 2005 года предприятие  приняло к учету объект основных средств. Первоначальная стоимость  с учетом всех фактических затрат составила 240 000 руб. (без НДС). В учете  была сделана проводка:

Согласно учетной политике предприятия, амортизация начисляется  по способу списания стоимости пропорционально  объему продукции. Руководство предприятия  оценило предполагаемый объем продукции (которая может быть получена при  использовании данного объекта) в 1200 т. Следовательно, расчетный коэффициент  для исчисления амортизации указанным  способом составит: 240 000 руб. : 1200 т = 200 руб./т.

За первый месяц использования  объекта основных средств было произведено 20 т готового продукта, за второй - 30, за третий - 25 т. Соответственно Суммы  ежемесячной амортизации равны:

• 1. 4000 руб. (20 т * 200 руб./т);
• 2. 6000 руб. (30 т * 200 руб./т);
• 3. 5000 руб. (25 т * 200 руб./т).