Аудит затрат на производство продукции

      документирование;

      учет расходов по партиям;

      предварительные расчеты по рецептуре;

      последующие расчеты с использованием результатов инвентаризаций.

При первом способе отклонения от установленных норм расходов выявляются на основании сигнальных документов (акт-требование на сверхлимитный отпуск материалов, лимитно-заборные карты и др.). Второй способ применяется преимущественно при использовании наиболее ценных материалов — на машиностроительных заводах при раскрое металла, на швейных фабриках при раскрое тканей и др. В картах раскроя, открываемых на каждую партию раскраиваемого материала, указывают количество поданного к рабочему месту материала, число изготовленных деталей (заготовок) и количество отходов. При третьем способе отклонения от норм определяются сопоставлением израсходованного набора материалов с составом, предусмотренным по нормативам технологии производства. Он широко используется, когда при отпуске сырья и материалов в производство часто возникают отклонения из-за структурных сдвигов в составе исходной смеси. Четвертый способ позволяет выявлять расхождения по отдельным видам материалов с помощью периодических инвентаризаций их неиспользованных остатков на всех рабочих местах на начало месяца по каждому цеху. При этом величину отклонений следует определять сравнением фактического расхода материалов (с учетом переходящих остатков) с расходом по действующим нормативам на изготовленное количество заготовок, деталей, узлов, изделий.

Использование такой классификации в аудиторской практике как средства профилактики и предупреждения, будет способствовать снижению аудиторского риска, позволит выявить нецелевое и нерациональное использование материалов в производстве. Более того, независимо от применяемого метода выявления отклонений от норм расхода материалов целесообразно разработать на каждом предприятии номенклатуру этих отклонений применительно к отраслевым особенностям производства.

Перечень приемов документального и фактического контроля зависит от степени детализации учета затрат, специфики производства, формы собственности и других факторов. Эти методические приемы наиболее эффективны при возникновении материального ущерба от хозяйственных операций, отраженных в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета и отчетности.

Метод смешанного контроля подразумевает использование средств и способов как документальной, так и фактической проверки.

В условиях применения АСУ возникают и специфические методы контроля:

      дублирующий контроль полноты и достоверности сообщений оператору учетным персоналом;

      аппаратный контроль передаваемой информации;

      автоматическое обнаружение и исправление ошибок и др.

Конкуренция на рынке аудиторских услуг увеличивается с каждым днем, поэтому руководители аудиторских фирм должны постоянно следить за стоимостью услуг, чтобы не потерять имеющийся круг клиентов и иметь возможность приобретать новых. Для этого необходимо контролировать затраты на проведение аудиторских проверок и постоянно стремиться оптимизировать их, максимально снижая неоправданные расходы. В этой связи ключевую роль играет уровень затрат труда на проведение проверки. Оптимизация трудоемкости проведения аудиторской проверки очень важна, поэтому большую роль играют аналитические процедуры, являющиеся одним из способов получения аудиторских доказательств. Проведение аналитических процедур дает аудитору значительный объем необходимой ему информации и при этом требует намного меньше затрат, нежели проведение детального тестирования.

Аналитические процедуры представляют собой один из видов аудиторских процедур и состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Их применение основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Среди других аудиторских процедур следует выделить процедуры по существу. Они относятся непосредственно к проверке ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности в отличие, например, от контрольных аудиторских процедур, заключающихся в проверке работоспособности и надежности конкретных средств внутреннего контроля аудируемого экономического субъекта. В свою очередь, аудиторские процедуры по существу подразделяются на две разновидности. Процедуры первого вида связаны с детальной проверкой верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам, а процедуры второго вида — это аналитические процедуры. Они включают анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и других показателей (особенно их необычных отклонений от ожидаемых значений) проверяемого экономического субъекта, а также выяснение причин их искажений.

При выполнении аналитических процедур могут использоваться разнообразные методы: от простых сравнений до сложных анализов с использованием возможностей математики и статистики. На стадии предварительного планирования аудита аналитические процедуры позволяют определить особенности деятельности хозяйствующего субъекта, наметить стратегию проверки, оценить степень аудиторского риска, обозначить проблемы в формировании финансовой информации. Некоторые аналитические процедуры следует выполнить на стадии планирования, чтобы помочь аудитору в определении характера, масштабов и сроков предстоящей работы.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска. Выявление областей потенциальных рисков позволяет увеличить при планировании выделяемые на них ресурсы за счет некоторого уменьшения аудиторских ресурсов для областей с низкой долей риска. Их применение позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур.

Методика применения аналитических процедур в аудите затрат на производство продукции (работ, услуг) предполагает выделение двух подходов исходя из критерия доступа к информационной базе:

      анализ взаимосвязи остатков и оборотов по калькуляционным счетам;

      функционально-стоимостной анализ себестоимости продукции.

При непосредственном проведении аудита объектом обычного применения аналитических процедур являются, например, некоторые мелкие затраты с низкой вероятностью искажений — на канцелярское оборудование, телефонные разговоры и т. д. Их, естественно, сравнивают с одноименными затратами прежних лет, особенно в тех случаях, когда прежние аудиторские проверки проводились теми же аудиторами. На завершающем этапе аудита сравнению с данными предыдущих периодов нередко подвергаются обобщающие показатели бухгалтерской отчетности проверяемого экономического объекта — прибыль, объем реализации, фонд заработной платы и т. д.

Применение аналитических процедур при аудите учета затрат на производство продукции осуществляется «в глубь» того или иного элемента затрат. Это позволяет прослеживать взаимосвязь оборотов по счетам затрат путем их сопоставления. Используя данные только бухгалтерской отчетности, нельзя сделать полноценные выводы о том, имеются или не имеются отклонения в себестоимости продукции. Это объясняется тем, что в бухгалтерском учете часть счетов производственных затрат закрывается и не отражается отдельной строкой в бухгалтерском балансе.

Выявляя с помощью аналитических процедур отклонения в составе затрат на производство продукции, необходимо учитывать то, что их присутствие в бухгалтерском учете может быть обусловлено объективными причинами.

Существует широко распространенное среди аудиторов и пользователей аудита заблуждение, что термин «аналитические процедуры» обозначает якобы анализ финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры используются при оценке достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной деятельности начинается уже после того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской отчетности бессмысленно. Иными словами, анализ финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта начинается там, где кончается его аудит (а значит, и аналитические процедуры). Вместе с тем и аналитические процедуры аудита, и финансовый анализ хозяйственной деятельности базируются на методах экономического анализа, поэтому содержат много общих приемов. В этой связи финансовый анализ можно условно отнести к заключительным аналитическим процедурам.

В специальной литературе по аудиту, ревизии и контролю, а также по судебно-бухгалтерской экспертизе экономический анализ рассматривается как метод или форма контроля. Такая позиция не может быть признана убедительной, так как нельзя сводить анализ только к его контрольной функции. Являясь самостоятельной функцией управления и системой специальных знаний, экономический анализ имеет собственные цели и методы.

Как свидетельствует аудиторская практика, аудиторы используют методы экономического анализа при необходимости в процессе аудита оценивать справедливость допущения непрерывности деятельности проверяемого экономического субъекта, что является типично аналитической задачей и по формулировке, и по методам ее решения. Вместе с тем аудиторы в значительной мере подготовлены к проведению анализа финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов (к тому же они хорошо знакомы с информационной базой такого анализа) и могут осуществлять его не только в рамках аудиторской проверки, но и, например, в качестве сопутствующих аудиту услуг. Это следует иметь в виду как руководству аудиторских организаций и экономических субъектов, так и органам государственного и общественного регулирования аудита. Таким образом, приемы и методы экономического анализа и методические приемы контроля часто взаимосвязаны. В аудиторской практике они обычно дополняют друг друга.

Все процедуры по степени использования в аудиторских проверках целесообразно подразделить на организационные, нормативно-правовые, расчетные, счетно-вычислительные, логические, моделирования, сопоставления. Организационные процедуры необходимы на начальном этапе проведения проверки. Их цель — определение объектов, методических приемов и процедур проверки в соответствии с существующей системой учета на предприятии, выбор рабочего места аудитора, средств общения с руководством хозяйствующего субъекта, на котором проводится аудиторская проверка.

Сущность процедуры моделирования заключается в построении организационных и информационных моделей аудита, которые позволяют оптимизировать его проведение по времени и качеству с применением вычислительной техники. Моделирование позволяет изучить нормативно-справочную, финансовую и другую информацию, относящуюся к объекту аудита, что составляет его информационную базу. Нормативно-правовые процедуры представляют собой совокупность действий, связанных с исследованием функционирования объекта аудита в соответствии с правилами, предусмотренными законодательством, нормативно-правовыми актами и другими положениями. Система расчетов является главным аспектом расчетных процедур, применяемых при исследовании достоверности количественных и стоимостных показателей хозяйственных операций. Главным образом рассчитываются производные обобщающие показатели, характеризующие исследуемый объект.

Счетно-вычислительные процедуры применяются при исследовании количественной характеристики аудируемого объекта. Эти процедуры выполняются в сочетании с расчетно-аналитическими и документальными методическими приемами. Логические процедуры основаны на применении логики в аудиторских проверках. Они применяются вместе с расчетными, аналитическими и другими процедурами и приемами.

Сущность процедуры сопоставления выявляется при необходимости определения отклонений объектов аудита от нормативно-правовой модели или аналога этого объекта. Эта процедура широко применяется при разных методических приемах и часто используется аудиторами при документальном исследовании учетной информации.

Поворот экономики к более активному участию в современной системе хозяйственных связей предполагает обеспечение большего соответствия принятых правил и стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности Международным бухгалтерским стандартам. Поэтапное внедрение в учетный процесс хозяйствующих субъектов РФ Международных стандартов учета и отчетности позволяет устранить различия в национальных учетных системах, повышает степень доверия к публикуемой финансовой отчетности предприятий и, следовательно, способствует усилению интеграционных процессов в экономике, в том числе путем создания и развития предприятий с привлечением иностранных инвестиций. В этой связи большое значение приобретают вопросы выделения приемов и методов аудита, применяемых в международной практике, в отдельную группу.

2. АУДИТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ НА ПРЕДПРИЯТИИ

Подсчет затрат на производство является наиболее важным для формирования прибыли и, следовательно, для налогообложения и выплаты дивидендов собственникам. Ошибки, связанные с подсчетом затрат на производство, возможны на любом этапе хозяйственных отношений — от момента заключения хозяйственного договора до оформления акта сдачи-приемки работ. Наиболее значимые ошибки возможны на этапах расчета себестоимости, составления налоговых деклараций, уплаты налогов в бюджет.

Проводя аудит затрат на производство необходимо убедиться в правильности организации бухгалтерского учета по начислению затрат на производство. Для этого необходимо проверить:

1.     методику учета затрат на производство на предприятии и соответствие ее учетной политике, принятой на предприятии;

2.     принципиальную особенность включения затрат в себестоимость только того периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты;

3.     прямые и косвенные затраты, относимые на себестоимость продукции;