Бухгалтерский учет

Аннулированию подвергаются не только лицензии, но и товарные знаки и знаки обслуживания. Правила аннулирования регистрации товарного знака при ликвидации юридического лица - владельца товарного знака утверждены Роспатентом 27.06.96г. (регистрация в Минюсте России 24 июля 1996 г. за N 1132).

Организационные расходы, т.е. расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с  учредительными документами вкладами участников (учредителей) в уставный, складочный капитал, а также деловая  репутация организации, которые  в соответствии с Положением по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 г. №34н, относятся к нематериальным активам, должны быть аннулированы и  списаны на убытки предприятия из-за потери их стоимостного значения в связи с прекращением деятельности предприятия ввиду его банкротства и потерей деловой репутации.

Исключением могут стать права, возникшие на основе авторских и  иных договоров на произведения науки, литературы, искусства, ноу-хау при  условии, что предприятие-должник  является их собственником, а не обладает им на основе договора передачи прав во временное пользование. В этом случае необходимо произвести их оценку и  выставить на продажу. Однако в практике арбитражного управления предприятиями-должниками такие случаи довольно редки.

Итак, при формировании конкурсной массы предприятия-банкрота список нематериальных активов, входящих в  имущественный комплекс работающего  предприятия и характеризующий  его актив, должен быть значительно  сокращен вследствие списания части  нематериальных активов на убытки предприятия. Документом, на основании которого на счетах бухгалтерского учета выполняются  записи о списании нематериальных активов, является акт на списание нематериальных активов.

Из состава долгосрочных и краткосрочных  финансовых вложений подлежат исключению те виды активов предприятия-должника, которые не смогут принести доход  при распродаже имущества предприятия. К ним относятся:

стоимость собственных акций, выкупленных  у акционеров (напомним, что согласно приказу Минфина России от 5.08.96 г. №149 собственные акции, выкупленные  у акционеров, исключаются при  расчете стоимости чистых активов, поскольку не могут отражать имущественный  комплекс предприятия; следовательно, они должны быть исключены, т.е. списаны  на убытки предприятия, и при формировании конкурсной массы предприятия-должника);

имущество, являющееся вкладом в  совместную деятельность (этот вид  финансовых вложений следует рассмотреть  с позиции возможности получения  дохода или стоимости вложенного имущества от совместной деятельности; одним из способов проверки реальности существования совместной деятельности является наличие сумм по статье «Доходы  от участия в других организациях»  отчета о прибылях и убытках).

Не следует, очевидно, рассматривать  в качестве источников формирования конкурсной массы предприятия-банкрота НДС по приобретенным ценностям. Данная строка бухгалтерского баланса  показывает задолженность государства  перед предприятием по НДС и не может стать источником реальных денежных средств. Для корректировки  промежуточного ликвидационного баланса  предприятия от подобной задолженности  мы предлагаем провести взаимозачет  по задолженности предприятия-должника перед бюджетом на сумму, отражаемую (по старому и по новому Планам счетов) по счету 19 «НДС по приобретенным ценностям». Однако подобная операция требует письменного  соглашения с налоговыми органами.

Детального рассмотрения при формировании актива промежуточного ликвидационного  баланса предприятия-должника требует  дебиторская задолженность. Необходимо выявить в ее составе неистребованную (безнадежную) дебиторскую задолженность, которая в дальнейшем должна быть исключена из состава актива промежуточного ликвидационного баланса.

Согласно Положению по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации (п.77) истребованная, но неполученная дебиторская  задолженность делится на два  вида:

задолженность, по которой срок исковой  давности истек;

другие долги, не реальные для взыскания.

Оценивая дебиторскую задолженность, следует помнить, что в соответствии со ст.196 ГК РФ общий срок исковой  давности по дебиторской задолженности  устанавливается в три года, если договором между предприятиями  не предусмотрены другие сроки. При  отнесении дебиторской задолженности  к не реальной для взыскания следует  помнить, что в соответствии со ст.419 ГК РФ обязательства предприятия-дебитора прекращаются лишь при ликвидации его  как юридического лица. Поэтому такие причины, как отсутствие денежных средств на счетах организации-должника, ее тяжелое финансовое положение, при котором она не исполнила своих обязательств, при отсутствии официальных сведений о записи в связи с ликвидацией в едином государственном реестре, не дают законного основания списать полученные в результате такой хозяйственной операции убытки с уменьшением налогооблагаемой базы налога на прибыль.

В случае соблюдения перечисленных  условий такая задолженность  списывается на основании данных проведенной инвентаризации, письменного  обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относится  соответственно на счет средств резерва  сомнительных долгов либо на финансовые результаты организации.

Учитывая, что резерв сомнительных долгов на предприятии создается  исключительно из полученной на предприятии  прибыли, а предприятия, находящиеся  в процедуре конкурсного производства, убыточны, истребованная дебиторская  задолженность, по которой истек  срок исковой давности, списывается  на финансовый результат деятельности организации (убыток) по истечении срока  исковой давности. Причем такие суммы следует включать в состав внереализационных расходов организации и соответственно уменьшать налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль согласно п.15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. №552.

Основой для формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного  баланса служит все имущество (активы) должника, представленное в бухгалтерском  балансе. Однако зачастую бухгалтерские  документы отражают не все имущество  должника из-за преднамеренных и непреднамеренных нарушений в учете. Поэтому следующим  шагом при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника является проведение инвентаризации имущества, предусмотренное п.3 ст.101 Закона №6-ФЗ. В ходе инвентаризации при обнаружении  объектов неучтенного имущества  должна быть проведена их оценка с  учетом рыночных цен, а также определен  износ исходя из их действительного  технического состояния.

Проведение инвентаризации, однако, не всегда позволяет выявить реальную конкурсную массу. Дополнительными  источниками получения достоверной  информации о реальном имуществе  предприятия-должника являются сведения из комитета по управлению имуществом, государственной налоговой инспекции, регистрационной палаты, ГИБДД УВД, территориального земельного комитета. Обращение в указанные государственные  органы позволяют получить исчерпывающие  сведения об имуществе, владельцем которого на момент открытия конкурсного производства является предприятие-банкрот.

Следующий этап формирования актива промежуточного ликвидационного баланса - переоценка выявленного в ходе инвентаризации имущественного комплекса (внеоборотных и оборотных средств) предприятия-должника, т.е. определение их рыночной стоимости.

Переоценка внеоборотных средств имущественного комплекса может производиться методами сравнительной единицы, индексным, сметным, поэлементным и др. Однако эти методы дают лишь усредненную стоимость внеоборотных активов. Рыночная же стоимость в конкретный момент времени в конкретном регионе будет существенно отличаться, поэтому полученные расчетные значения цен можно рассматривать как ориентиры для определения рыночной цены. Реальную же цену следует определять экспертным способом, с помощью специалистов, работающих на конкретном рынке.

Особенностью оценки оборотных  средств предприятия-банкрота по сравнению с внеоборотными активами выступает оценка дебиторской задолженности. Основной целью оценки дебиторской задолженности в период формирования промежуточного ликвидационного баланса являются выявление ее рыночной стоимости и определение возможности ее реализации и получение реальных денежных средств.

Оценить возможность возмещения денежных средств должником предприятия  и получение реальных денежных средств предприятия возможно, лишь оценив его финансовое состояние (сделав соответствующие запросы в налоговые органы, органы статистики и т. д.) и изучив подробно договоры, на основании которых возникла задолженность.

При изучении договоров, заключенных  предприятием-банкротом, особое внимание следует уделить предмету договора, сроку оплаты покупателем и заказчиком предоставленной продукции (работ, услуг), сроку действия договора.

Для определения степени реализуемости  дебиторской задолженности мы предлагаем разбить ее на три группы:

1) дебиторская задолженность просроченная и непросроченная предприятий и организаций с устойчивым финансовым положением;

2) дебиторская задолженность непросроченная  предприятий и организаций с  неустойчивым финансовым положением;

3) дебиторская задолженность просроченная предприятий и организаций с неустойчивым финансовым положением.

Деление на эти группы было основано нами на оценке возможности предприятий-должников  расплатиться по своим долгам перед  анализируемым предприятием. Однако в период оценки дебиторской задолженности  следует не только оценивать (с помощью  анализа финансового состояния) возможности предприятий-дебиторов  расплатиться с анализируемым предприятием, но и выделять ту дебиторскую задолженность, по которой получить реальные денежные средства практически невозможно в  силу различных обстоятельств.

Анализируя практику антикризисного управления предприятием в период конкурсного  производства, мы столкнулись с рядом  проблем, стоящих перед конкурсным управляющим и бухгалтером. Речь идет, в частности, о том, что предприятия-дебиторы просто игнорируют высланные им письма, не отвечая на запросы конкурсных управляющих, или о том, что у анализируемого предприятия по данным бухгалтерского учета имеется дебиторская задолженность, в то время как предприятие-дебитор ранее уже оплатило дебиторскую задолженность, но деньги не поступили на расчетный счет или в кассу предприятия-банкрота. Тогда встает вопрос о дополнительном расследовании причин возникновения такой ситуации на предприятии. Как показали наши исследования, в большинстве случаев эти деньги были незаконно присвоены предыдущим руководством предприятия-банкрота.

На практике предприятие-дебитор  нередко игнорирует просьбу конкурсного  управляющего оплатить возникшую за ним задолженность, если:

предприятие-дебитор фактически прекратило свою финансово-хозяйственную деятельность, а руководство предприятия найти  практически невозможно, и в то же время такое предприятие-дебитор  не вычеркнуто из Единого государственного реестра предприятий Российской Федерации;

предприятие-дебитор не отвечает на запросы конкурсного управляющего предприятия-кредитора, считая сумму  долга незначительной.

В этом случае конкурсный управляющий  должен подать исковое заявление  в арбитражный суд на взыскание  дебиторской задолженности с  данного предприятия, оплатив при  этом государственную пошлину. Зачастую судебные расходы по взысканию с  предприятия-дебитора задолженности  перед предприятием-банкротом превышают  саму задолженность. Получить же деньги от отсутствующего юридического или  физического лица практически невозможно. В подобных случаях с согласия кредиторов такую задолженность  можно отнести к сомнительной для взыскания и не включать в конкурсную массу предприятия-банкрота.

Аналогичная ситуация складывается и  с предприятиями-дебиторами, у которых  по данным их бухгалтерской отчетности задолженности перед предприятием-банкротом  нет. Если сумма долга незначительна, то кредиторы часто решаются простить такую задолженность в силу того, что судебные разбирательства по факту хищения средств предыдущим руководством предприятия-банкрота может затянуться на долгий период, что нежелательно для самих кредиторов.

По решению собрания кредиторов мы можем признать такие задолженности  перед предприятием-банкротом сомнительными  для взыскания. Однако списать такую  дебиторскую задолженность на убытки предприятия с уменьшением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль мы не имеем  права.

Для того чтобы указанная задолженность  не попала в состав актива промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника, она должна быть списана на убытки предприятия без уменьшения налогооблагаемой прибыли. При этом согласно п.77 Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации такая задолженность  должна отражаться за бухгалтерским  балансом в течение пяти лет с  момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения  должника.

Учитывая, что процесс списания дебиторской задолженности рассматривается  в период конкурсного производства, срок проведения которого значительно  ниже установленных пяти лет наблюдения за сомнительной дебиторской задолженностью, эта задолженность будет аннулирована в момент закрытия конкурсного производства и составления ликвидационного  баланса предприятия.

Заметим, что процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника представляет собой многогранный процесс, использующий не только методику его  определения (методы переоценки и анализ статей баланса предприятия). При  этом необходим еще и качественный анализ, направленный на оценку возможности  предприятия-должника оплатить свои долги. Такой анализ тесно связан с процессом  формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса и включает оценку кредиторской задолженности, задолженности  банкам и другим кредитным учреждениям  и собственного капитала предприятия.