Бухгалтерский учет во Франции

Французская бухгалтерская система развивалась по мере формирования бухгалтерского законодательства. Родоначальником его можно назвать Кольбера – великого министра Людовика XIV, издавшего в 1673 г. Коммерческий кодекс. Этот кодекс включал раздел, в котором формулировались правила ведения бухгалтерских документов. Затем бухгалтерское дело получило импульс с принятием Кодекса Наполеона.На современном этапе бухгалтерское законодательство регулируется Национальным советом по бухгалтерии (НСБ), созданным в 1957 г., который работает в тесном взаимодействии с министерствами экономики,финансов и бюджетов и одновременно независим от них.Основные цели НСБ – подготовка норм бухгалтерского дела, форм бухгалтерских документов; координация проведения исследований и обучения бухгалтерской профессии.Бухгалтерское дело регулируется Торговым кодексом, Законом о производственно-торговых компаниях 1966 г., Законом о национальных компаниях1970 г. и налоговым законодательством. Так сложилось, что юридическая сущность французской бухгалтерской системы базируется на торговых налоговых  законах.

Бухгалтерский учёт во Франции жёстко контролируется государством, а правила составления отчётности для французских организаций разработаны таким образом, чтобы формировать входную информацию для национальной системы счетоводства, посредством которой государство контролирует экономику. Важнейшей специализированной организацией в области бухгалтерского учёта во Франции является Национальный совет по бухгалтерскому учёту, Основными документами, регулирующими бухгалтерский учёт во Франции, являются Коммерческий кодекс; Трудовой кодекс; Общий Налоговый кодекс; PCG; Закон о бухгалтерском учёте; Декрет о применении закона о бухгалтерском учёте. Отдельные вопросы составления отчётности во Франции определяются также налоговым законодательством.

Главной особенностью французской бухгалтерской системы, как отмечают Дж. Блейк и О. Амат, является её юридическая сущность, так как все положения прямо вытекают из коммерческого и налогового законодательства. Причём правовое пространство таково, что само существование регулирующей нормы не обязательно означает, что организации ей следуют. Часто за невыполнение определённых законодательных требованийне предусмотрено штрафных санкций, иногда не разра- ботан механизм обеспечения их соблюдения, а в ряде случаев существует негласное соглашение, позволяющее те или иные предписания просто игнорировать.

Одной из специфических черт нормативного регулирования бухгалтерского учёта во Франции является национальный план счетов (РСG). Это –документ, содержащий унифицированный план счетов, стандартные формы бухгалтерской отчётности, инструкции и рекомендации поеё составлению, а также по заполнению и представлению счетов и примечаний к ним. Основными направлениями развития бухгалтерского учёта во Франции являются приведение его в соответствие с текущими изменениямив коммерческом законодательстве и выработка более единообразного подхода к консолидации.

Развитие теории учета во Франции приняло ярко выраженное экономическое направление. Этому способствовали труды одного из известнейшихэкономистов XIX в. Пьера Жозефа Прудона (1809 — 1865). «Бухгалтер, — писал он, — и есть настоящий экономист, у которого клика мнимых ученых украла его имя». Эти слова о том, что бухгалтер не столько сторож чужого добра, сколько экономист, исследующий глубины хозяйственной жизни, получили обоснование в трудах Ж. Г. Кур-сель-Сенеля, Л. Сэя, А. Гильбо и Э. П. Леоте.

Меновая теория. Жан Густав Курселъ-Сенель (1813 — 1892), один из последователей Ж. Б. Сэя (1746-1832) создал меновую теорию двойной записи. В ней бухгалтерский учет рассматривается как отрасль прикладной экономики, отражающей хозяйственные процессы и методы управления ими. «Наука, — писал он,— лишь с помощью весьма утонченного отвлечения обнаруживает тождественность законов, которые управляют предприятиями». В основе законов, управляющих предприятием, лежит мена. Каждая мена всегда предполагает две операции: действительнуюи страдательную. Первая вызывает необходимость кредитования счета, вторая — дебетования его. Отсюда проистекает и алгебраическоеравенство меновых оборотов. Трактовка двойной записи как объективно обусловленной законом мены оказала огромное влияние на теорию учета.Эту идею будут отстаивать Леоте и Гильбо (Франция), Скубиц (Австро-Венгрия), Берлинер (Германия), Гаррисон (США), Малыше (Италия), Вольф, Сивере, Блатов (Россия) и др.

Подчеркивая управленческие цели бухгалтерии, Курсель-Се-нель писал: «Знание учета необходимо всем, но больше всего управляющим». «Чем медленнее оборачиваемость капитала, тем необходимее счетоводство». Курсель-Сенель  впервые выступил с требованием рационалистичности в учете, устранения излишней и с управленческой точки зрения неоправданной аналитичности (дробности и множественности показателей), вводящей предприятия в ненужные ему расходы. Он подчеркивал, что необходимая степень аналитичности вытекает из жизненных обстоятельств, которые принимаются во внимание не бухгалтером, а администратором. Вслед за Дегранжем Курсель-Сенель утверждал, что для любого предприятия, особенно торгового, практически достаточно иметь пять синтетических счетов. Вместе с тем он допускал некоторое увеличение числа синтетических счетов в промышленности и сельском хозяйстве. По мнению автора, чем меньше счетов, тем меньше вероятность ошибок.Курсель-Сенель сформулировал также концепцию бухгалтерской точности, для достижения которой необходимы два условия: 1) ежемесячная выверка разноски по дебету и кредиту всех счетов и 2) соблюдение правила Мендеса (равенство оборотов журнала дебетовым и кредитовымоборотам Главной книги). Он же полагал, что все методологические вопросы учета должен решать не бухгалтер, а администратор, поскольку учет ведется в его интересах.

Но подлинный расцвет французской учетной мысли связан с трудами двух авторов: Эжена Пьера Леоте (1845—1908), преподавателя коммерческих дисциплин, и Адольфа Гильбо (1819—1895), бухгалтера-практика. Они стали истинными создателями и наиболее крупными представителями экономического направления сначала во французской, а затем и в мировой бухгалтерской литературе. Строго отличая науку об учете (счетоведение) от бухгалтерской практики (счетоводство), авторы писали: «Теория счетоведения должна быть независима от разделения счетных функций». Этим они провозгласили независимость учетных идей от узко практических задач.

Вслед за Курсель-Сенелем Леоте и Гильбо полагали, что двойная запись вытекает из условий обмена. Все меновые акты делятся на внешниеи внутренние.  Внешние связаны отношениями со сторонними предприятиями и лицами, внутренние протекают на предприятии. Первые делятся на вызывающие перемещение материальных ценностей (поступление, реализация товаров) и не вызывающие таких изменений (переоценка обязательств). Вторые делятся на связанные с передвижением ценностей (передачи от одного лица другому) и на материально неосязаемые (естественная убыль, недостачи, излишки и т. д.).

Они же сформулировали доктрину трех функций учета: 1) счетоводной, которая связана с разработкой специальной логики, с классификациейобъектов и т. д.; 2) социальной, сопоставляющей интересы различных общественных групп; 3) экономической, позволяющей с помощью учетной информации осуществлять управление хозяйственными процессами. Эти функции реализуются с помощью специальной конструкции — «начального счетовода», под которым они понимали «лицо, вследствие присущей ему обязанности вести счетоводство о своем имуществе и изменениях,в последнем под влиянием хозяйственных операций». Таким образом, в счете «Начальный счетовод» объединяются функции собственникаи администратора. Используя понятие «начальный счетовод», и Гильбо построили иерархическую классификацию счетов, в которой, подобно логисмографии, счета более высокого уровня последовательно детализировались в счетах более низкого уровня.

Счета конкретных ценностей — это разложение счета «Администратор». Счета «Товары», «Касса» и им подобные — это не счета кладовщика, кассира и других лиц, но аналитические счета счета «Администратор». Все счета учета ценностей должны быть всегда изначально счетами всецело ответственного лица, а отнюдь не счетами, заменяющих это лицо и нанятых им агентов. Они делятся на две группы: 1) счета, на которых поступлениеи выбытие осуществляются по одной и той же цене, например счет «Касса»; 2) счета, на которых поступление отражается по одной цене, а выбытие— по другой, например счет «Товары». Вторая группа счетов предполагает смешение в учете движения материальных ценностей с финансовымрезультатом. Данная классификация позволила отказаться от так называемых смешанных счетов, в которых дебет и кредит велись в разныхоценках, вследствие чего учет результатов смешивался с средств. Так, до Леоте и Гильбо счет «Товары» дебетовался по покупной стоимости,а кредитовался по продажной. Вследствие этого результат от реализации содержал не только разность между выручкой и себестоимостьюпроданных товаров, но и изменение стоимости остатка товаров непроданных и находящихся на складе. Чтобы избежать смешанной оценкина балансовых счетах, Леоте и Гильбо предложили ввести специальные операционные счета, которые не имели сальдо, следовательно, их оценкане оказывала влияние на баланс, который переставал зависеть от ценовых разниц. Счета операционные помещались, таким образом, между двумя балансовыми. Например, Леоте и Гильбо открывали счет «Реализация», который кредитовался по дебету счетов «Касса» или «Покупатели»в сумме выручки и дебетовался с кредита счета «Товары» по покупной стоимости. Таким образом выявлялся результат от реализацииавтоматически как сальдо по счету «Реализация», которое списывалось в конце периода на счет «Убытки и прибыли», а счет «Реализация» закрывался.

Предложив еще в 1860 г. постоянное ведение счета «Реализация», Гильбо выдвинул теорию перманентного инвентаря. Она основанана выполнении двух требований: 1) постоянное и непрерывное сохранение в учете первоначальной оценки и 2) непрерывное выведение финансовых результатов по данным записи на счетах. В обычной системе учета, вне перманентного инвентаря, результат определялся только путем проведения инвентаризации (товаров или готовой продукции). По результатам инвентаризации проводилась оценка конечного остатка запасов, и себестоимость реализации вычислялась как стоимость закупленных за период запасов плюс остаток на начало периода и минус остатокна конец периода. Очевидно, что данная система не только требовала проведения инвентаризации именно в конце периода, но и включалав результат колебания цен. Перманентный инвентарь устранял все эти недостатки. Благодаря нему результат может быть выведен на счете«Реализация» без проведения инвентаризации, что существенно упростило бухгалтерскую работу, но вместе с тем требовало от нее особой точности в поддержании первоначальных оценок.

Многие французские бухгалтеры выдвигали идеи, связанные с унификацией счетоводства, понимая под этим создание единых отчетных форм(Э. Мишо), единых форм учетных регистров (А. Бошери), и единых реквизитов Однако далеко не все французские бухгалтеры разделяли такие идеи. Леоте писал по этому поводу: «Закон не может предписать обязательные формы счетоводства. Это значило бы посягать на свободу, здравый смысл и прогресс».