Договор на проведение аудиторской деятельности

Договор на проведение аудиторской проверки является официальным документом, регламентирующим взаимоотношения клиент - аудитор, и в общем виде не отличается от обычных договоров, используемых в предпринимательской деятельности. Однако существенной особенностью при его составлении является негласный учет интересов третьей стороны (потребителей информации финансовой отчетности).

Подготовка договора начинается после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг. Этот этап включает в себя, в частности, определение трудоемкости, стоимости и сроков оказания аудиторских услуг, потребности в привлечении сторонних консультантов и экспертов.

Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом требований внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, действующих в профессиональном аудиторском объединении, членом которого является аудитор или аудиторская организация, в которой он работает, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторской организации. Помимо правил (стандартов) разного уровня, аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание законы, нормативные акты, а при необходимости -- условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения. Договор на оказание аудиторских услуг может быть разовым (однократное оказание услуги) или долгосрочным

(неоднократное оказание  услуги в течение определенного  периода времени). В случае повторного  соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться и затем оформляться в письменном виде. Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в надлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным его условиям.

 Форма и содержание  договоров оказания аудиторских  услуг (писем о проведении аудита) для различных аудируемых лиц могут иметь особенности, но, как правило, в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита) указываются:

• цель аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• ответственность руководства аудируемого лица за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• объем аудита, включая ссылки на законодательство Российской Федерации и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
• аудиторское заключение и любые иные документы, которые предполагается подготовить по результатам аудита;
• информация о том, что в связи с применением в ходе аудита выборочных методов тестирования и другими свойственными аудиту ограничениями, наряду с ограничениями, присущими системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, имеется неизбежный риск того, что некоторые, в том числе существенные, искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности могут остаться необнаруженными;
• требование обеспечения свободного доступа ко всей бухгалтерской документации и другой информации, запрашиваемой в ходе проведения аудита;
• цена проведения аудита (либо способ ее определения), а также порядок признания услуги оказанной и порядок расчетов.

В договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита) могут также быть указаны:

• договоренности, связанные с координацией работы аудитора и сотрудников аудируемого лица в ходе планирования аудита;
• право аудитора получить от руководства аудируемого лица официальные письменные заявления, сделанные в связи с аудитом;
• обязательство руководства аудируемого лица содействовать в направлении запросов кредитным организациям и контрагентам аудируемого лица с целью получения информации, необходимой для проведения аудита;
• обязательство руководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора при проведении инвентаризации имущества аудируемого лица.

 При необходимости  в договоре оказания аудиторских  услуг (письме о проведении аудита) или приложениях к нему могут быть также приведены:

• договоренность о привлечении к работе по каким-либо вопросам аудита других аудиторов и экспертов;
• договоренность о привлечении к совместной работе внутренних аудиторов, а также других сотрудников аудируемого лица;
• договоренности, способствующие взаимодействию предполагаемого аудитора с предшествующим аудитором (при его наличии);
• любые ограничения ответственности аудитора в соответствии с законодательством Российской Федерации и федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
• информация о любых дополнительных соглашениях между аудитором и аудируемым лицом.

Следует помнить, что в договоре имеет значение каждое слово. Руководству организации, планирующему проведение аудиторской проверки, необходимо тщательно проанализировать все пункты договора, представляемого к подписанию аудиторской организацией. Грамотно составленный договор ведет к оптимально спланированной работе по проведению аудиторской проверки и устраняет возникновение спорных ситуаций во взаимоотношениях договаривающихся сторон. В противном случае стороны будут пытаться любую неточную формулировку в договоре интерпретировать в свою пользу. Поэтому необходимо с особой внимательностью относиться к составлению договора, предусматривающего проведение аудиторской проверки.

Договоры на проведение аудиторских проверок по классификационным признакам относятся к договорам возмездного оказания услуг (ч.2, гл.39, ст.779, п.2 ГК РФ).

В Гражданском кодексе РФ определены основные отличительные особенности договоров возмездного оказания услуг по отношению к договорам подряда. Поэтому договоры на оказание аудиторских услуг нужно рассматривать не иначе, как возмездные договоры независимо от того, каким образом они оформлены.

ГК РФ предусмотрены пять основных отличий договоров возмездного оказания услуг от договоров подряда.

Первое отличие непосредственно связано с предметом договора.

Предметом договора подряда является выполнение определенного вида работ в целях достижения вещественного результата, и именно этот результат в конечном итоге составляет цель исполнения договора (ч.2, гл.37, ст.702 ГК РФ).

Гражданским кодексом под услугами понимаются определенного рода действия или деятельность. При этом к таковым отнесены медицинские, ветеринарные, информационные, консультационные, аудиторские услуги, услуги связи, сферы образования, услуги по туризму и экскурсионному обслуживанию, другие услуги.

Собственно, предметом договора возмездного оказания услуг являются услуги как таковые, т.е. деятельность или действия, результат которых не всегда имеет (или практически никогда не имеет) вещественное выражение.

Иногда возникает спор по поводу вещественности результатов оказания аудиторских услуг, в качестве которых выступает оформленный по особым правилам официальный документ — аудиторское заключение. Но поскольку заказчик, как правило, не вмешивается в процесс оказания услуг аудитором и их выполнение носит творческий характер, а заключение есть всего лишь зафиксированное в документальной форме мнение о достоверности отчетности экономического субъекта, то требования по определению возмездных договоров довольно однозначны.

Второе отличие возмездных договоров от договоров подряда связано с порядком исполнения договора. По общему правилу возмездного оказания услуг исполнитель обязан предоставить услугу лично (ч.2, гл.39, ст.780 ГК РФ). При этом в аудиторской деятельности таких договоров, по которым исполнителем выступала бы одна фирма, а непосредственные процедуры контроля проводила бы другая, не должно быть. Такие договоры трактуются как посреднические, а посредническая деятельность несовместима с аудиторской.

Возможность привлечения к аудиторским проверкам других аудиторских организаций или специалистов-экспертов должна быть предусмотрена условиями договора. Если в договоре эта возможность отсутствует, для привлечения к проверке третьих лиц необходимо получить письменное согласие заказчика. Данное требование связано с необходимостью соблюдения конфиденциальности информации.

Такое согласие заказчика не требуется при подряде, где широко используются субподрядные отношения (ч.2, гл.37, ст.706 ГК РФ).

Условия, принципы и требования к третьим лицам, привлекаемым для аудиторских проверок, такие же, как и для основных исполнителей по договору: профессиональная компетентность, конфиденциальность, независимость.

Как правило, другие аудиторские организации привлекаются для проверки филиалов, представительств и других территориально обособленных подразделений аудируемого лица.

Специалистов-экспертов привлекают для оценки отдельных моментов, связанных с процессом учета и составления отчетности, по которым в силу объективных причин аудиторы не обладают достаточной квалификацией. Как правило, это юристы, программисты, специалисты в области горно-подготовительных и геологоразведочных работ.

Привлекаемые для работы специалисты и организации должны быть соответственным образом аттестованы и аккредитованы. Они также обязаны соблюдать требования конфиденциальности информации и быть независимыми по отношению к аудируемому лицу.

При возмездных договорах заключение договора с третьими лицами, привлекаемыми для соисполнения договора, производится, как правило, самим заказчиком или по согласованию с ним основным исполнителем. При подрядных же взаимоотношениях к заключению субподрядных договоров основной заказчик не имеет никакого отношения.

Третье отличие возмездных договоров связано с различиями в распределении риска по поводу результатов выполненных работ. Так, при подряде риск случайной гибели результата работы до ее приемки заказчиком несет исполнитель (ч.2, гл.37, ст.705, п.1 ГК РФ).

При возмездных взаимоотношениях риск невозможности достижения результатов работы, возникшей по вине заказчика, несет заказчик, а услуги исполнителя подлежат оплате в полном объеме (ч.2, гл.39, ст.781, п.2 ГК РФ).

При аудите может возникнуть ситуация, когда отсутствуют или не предоставляются для проверки первичные документы по отдельным участкам или разделам учета. Аудитор вправе выдать отрицательное заключение, и при этом его услуги подлежат оплате в полном объеме в соответствии с условиями договора.

Четвертое отличие неразрывно связано с предыдущим и определено последствиями невозможности достижения результатов работы. По общему принципу подряда риск случайной гибели результата работы до ее приемки заказчиком несет исполнитель.

Для возмездных взаимоотношений характерен принцип, что при невозможности достижения результатов работы по не зависящим от сторон обстоятельствам заказчик должен возместить исполнителю фактически понесенные расходы (ч.2, гл.39, ст.781, п.3 ГК РФ).

Пятое отличие. Заказчик вправе отказаться от договора возмездного оказания услуг при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им расходов (п. 1 ст. 782 ГК РФ), тогда как подрядчику он должен уплатить часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора, а также возместить убытки, причиненные прекращением договора, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за всю работу (ст. 717 ГК РФ)