История бухгалтерского учета

      Творческое  наследие Л. Пачоли постигла несчастливая участь. Содержание Трактата о счетах и записях переписывали из книги  в книгу, а об авторе забыли. Только в конце XIX в. было восстановлено  имя автора. Так как других имен известно не было, именно Л. Пачоли стали считать отцом бухгалтерской науки, хотя он сам писал, что не придумал ничего нового, а лишь описал действующую практику. Тем не менее значение труда Л. Пачоли для развития бухгалтерского учета, несомненно, велико.

      Основные  идеи, описанные Л. Пачоли, сводятся к следующему.

      1. Впервые сформулированы две цели  бухгалтерского учета:

      получение информации о состоянии дел, «ибо учет следует вести так, чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и относительно требований»;

      исчисление  финансового результата, «ибо цель всякого 
купца состоит в том, чтобы получить дозволенную и соответственную выгоду для своего содержания».

      2. Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов  и двойной записи. Счета -- элементы системы -- показывают группировку экономически однородных средств предприятия или источников их образования. Перечень счетов каждое предприятие должно выбирать себе самостоятельно. Администратор должен приспособить бухгалтерские счета для целей управления предприятием.

      Взаимосвязь между счетами раскрывается с  помощью двойной записи. Есть несколько объяснений такого названия. Вероятно, это связано с тем, что здесь:

      используются  два вида записи (систематическая  и хронологическая);

      применяются два вида регистрации (синтетический  и аналитический учет);

      -- существует два ряда счетов: счета  для учета имущества и счета  капитала;

      у каждого счета два равноправных разреза (дебет и кре-дит);

      любой факт хозяйственной жизни регистрируется дваж-ды -- по дебету одного и кредиту другого счета;

      -- имеется два параллельных учетных  цикла, которые отражаются уравнением

      А - П = К,

      где А -- актив (виды имущества); П -- пассив (обязательства); К -- капитал собственные источники  средств);

      в любой операции участвуют два лица: одно отдает, другое получает;

      бухгалтерская работа выполняется дважды -- сначала 
операции регистрируются, а затем проверяются.

      Каждая  их названных причин может считаться  объяснением названия «двойная запись».

      3. Л. Пачоли вывел два постулата, которые носят его имя:

      сумма дебетовых и кредитовых оборотов всегда тождественна в одной и той же системе счетов;

      сумма дебетовых сальдо (остатков по счетам) всегда тождественна сумме кредитовых сальдо в одной и той же системе счетов.

      Л. Пачоли уделил внимание балансу, который трактовал как «бухгалтерское равновесие, необходимое для контроля за правильностью разноски по счетам», но не рассматривал как отчетный документ.

      Л. Пачоли описал одну из первых форм счетоводства -- староитальянскую (венецианскую). Староитальянская форма имеет три уровня обработки информации:

      факты хозяйственной жизни фиксируются  в мемориальной книге (от лат. Memorial - память, т.е. записывать на память в книгу)-- она заменяла современные первичные документы;

      по  данным мемориала бухгалтер составляет записи по счетам (проводки) в журнале -- сейчас его называют журналом регистрации (хронологической записи);

      записи  о фактах группируются по экономическому содержанию в Главной книге (систематическая запись).

      Главный недостаток староитальянской формы бухгалтерского учета состоял в том, что счета не подразделялись на синтетические и аналитические. Все счета, по сути, были аналитическими, поэтому система учета была громоздкой и трудоемкой.

      6. Л. Пачоли рассматривал проблемы  оценки имущества и отстаивал принципы оценки по себестоимости (фактической стоимости приобретения или создания). Он говорил: «Оценка не может быть ниже себестоимости фактических затрат, так как она должна стимулировать продажу товаров по высоким ценам». Таким образом, Пачоли не допускал возможности оценки по действующим рыночным ценам.

      7. Л. Пачоли описывал проблемы  учета валютных операций. В связи  с изменением курса валюты  он ставил задачи: как перевести  одну денежную единицу в другую  и как отразить прибыль от  операции обмена валюты. Он решил эти проблемы следующим образом: опубликовал переводную таблицу различных валют. Перерасчет курсовых разниц, как считал Пачоли, отражать в учете не нужно.

      Л. Пачоли считал, что ни одного, как  теперь сказали бы, хозяйствующего субъекта нельзя сделать должником без его согласия. Таким образом, он считал, что реализованной продукцию можно считать только после оплаты.

      В книге «Божественные пропорции» он представил такие оптимальные  коэффициенты, как соотношение налогов  и прибыли, прибыли и капитала, оборотов и запасов, которые придают учету законченный вид.

      Учение  Пачоли о человеческом факторе в  хозяйственной деятельности вообще и бухгалтерском деле в частности  заложило основу деловой этики того времени. Автор считал, что бухгалтерский  учет -- дело честных и грамотных людей. 

      В XX столетии имя Луки Пачоли стало  популярным.

      Математики, особенно историки математики, цитируют его достаточно часто, а бухгалтеры, главным образом люди бухгалтерской  науки, боготворят. И есть за что, ибо  он сделал самое главное, что было нужно для развития бизнеса. Он дал язык описания фактов хозяйственной жизни. Не случайно известный немецкий философ и культуролог Освальд Шпенглер (1880— 1936) считал, что три великих человека — Колумб, Коперник и Пачоли — изменили мир.

      В 1494 году в Венеции францисканский монах Лука Пачоли (1445—1517) опубликовал  монументальную книгу, одна из частей которой называлась «Трактат о счетах и записях». В нем дано первое описание двойной бухгалтерии.

      Значение  Трактата огромно, его идеи не умирали во все времена. Их не надо извлекать из небытия. Они всегда с нами. Но именно Пачоли предложил сюрреалистический учет, предполагающий, что каждый факт хозяйственной жизни должен быть зарегистрирован непременно дважды в специально созданной системе учетных координат: по дебету одного и кредиту другого счета.

      Сама  идея, что все факты хозяйственной  жизни надо записывать дважды, многим изначально казалась абсурдной. Прошло много веков, прежде чем люди осознали значимость произошедшего.

      Осознать  помогла парадоксальность науки и кажущаяся противоречивость сложившейся практики. И только те, кто оценил науку, поняли величие бухгалтерского подвига, ибо теперь открывалась возможность автоматически проверять арифметическую правильность записей фактов хозяйственной жизни в учетных регистрах и, что особенно важно, исчислять финансовый результат, не прибегая к дорогостоящей инвентаризации.

      Это стало особенно необходимо, когда  «к концу XV в., — как отметит И. Шумпетер (1883—1950), — большинство  феноменов, которых мы привыкли связывать с неопределенным словом «капитализм», приобрели присущий им внешний вид, включая большой бизнес, спекуляцию активами и товарами, «финансовой олигархии», причем люди реагировали на все это в точности так же, как и мы сами». Тогда в Западной Европе экономика от государственно-регулируемой, административно-командной переходила к рыночной. Вот почему именно сегодня  книга Л. Пачоли вновь стала не только интересной, но и современной. 

      Вклад Е. Е. Сиверса в  развитие отечественного бух. учета.

      Главой  новой петербургской школы бухгалтеров  был Евстафий Евстафьевич Сиверс (1852-1917). В области чистой теории двойной записи Е.Е. Сиверс известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен (мена) благами. Получили товары, а взамен выдали обязательство эти блага оплатить. Теория эта имела большое распространение.

      Е.Е. Сиверс дал весьма детальную классификацию  счетов, предвосхитив в этом направлении  тенденции 30 - 40-х годов XX в. Его классификация выглядит так: I. Вещественные счета: 1) основные; 2) переходные (калькуляционные) - а) заготовок, б) сооружений, в) производства. II. Личные счета: 1) предпринимательского капитала - а) основные, б) переходные (результативные); 2) ссудного капитала - а) счета лиц и учреждений, б) счета кредитных запасов. Для своего времени эта классификация была большим достижением. 

Укажите, представителей американской школы бух. учета  ХIХ-ХХв. и   их вклад в развитие науки. 

      Бухгалтерская школа ХХ века. Сложилась из английского и американского направлений. Базируется на английской учетной традиции, которая, в свою очередь, многое заимствовала из учетных традиций других европейских стран.

      Вместе  с тем, историки отмечают некоторое  равнодушие англичан к исследованию счетоводства, которым в XV – XIX в. в. были так увлечены в других странах – Италии и Франции. В это время англичане почти не занимались поисками научных обоснований двойной записи. В лучшем случае все сводилось к выработке определенных практических приемов. Вот что пишет по этому поводу Я. В. Соколов: «Авторы, писавшие о бухгалтерии, не столько думали, даже из авторского самолюбия, разработать какую-то концепцию и предложить новый эффективный прием, сколько были заняты описанием целесообразных, с их точки зрения, достижений практики. Они писали книги подобно старым средневековым монахам, составителям хроник – не изобретали, а описывали, не предлагали, а излагали. Это о них скажет несколько позже Ч. Гаррисон: «Обозревателем счетной литературы очень скоро овладевает легкая скука, своего рода чувство пресыщенности. Книга за книгой – и все это – один и тот же давний знакомец, лишь в разных костюмах.»¹

      У английской школы были свои предшественники. Однако вклад их в развитие бухгалтерского учета времен «коммерческого капитализма», мягко говоря, весьма скромен. Считается, что первым английским автором руководства по учету был школьный учитель математики Хью Олдкастл. Его книга вышла в Лондоне 14 августа 1543г. Хотя до наших дней не сохранилось (или пока не найдено) ни одной копии этой книги, факт ее существования считается бесспорным, поскольку Джон Меллис во введении к своей книге по учету, опубликованной в 1588 году, ссылается на книгу Х. Олдкастла. До наших дней дошла книга другого английского автора – Джеймса Пила, вышедшая в 1553 г. Но, очевидно, особой практической ценности ни одна из этих книг не представляли, т. к. в них только повторялись идеи, изложенные итальянцем Л. Пачоли. Утверждается, что первые четырнадцать глав книги Х. Олдкастла в точности совпадают с текстом Трактата о счетах и записях Пачоли. А в 1726 году (что мало кому известно) известный английский писатель Даниэль Дефо (1660 – 1731) создал труд по счетоводству, содержание которого напоминает как трактат Пачоли, так и не менее известный трактат Бенедетто Котрульи.  
Вместе с тем, принято отмечать такие заслуги предшественников английской школы счетоводства как:

1. признание амортизации (Джон Меллис)
2. попытки разработать формы счетоводства (Джон Веддингтон, Ричард Даффорне, Эдуард Томас Джонс¹⁹)
3. вклад в дидактику (Ричард Даффорне, Эдуард Томас Джонс)
4. организация учета в сельском хозяйстве (Роджер Норт) и промышленности (Джеймс Додсон, Роберт Гамильтон, Ф.В.Кронхейльм, Чарльз Беббидж).

      Следует вместе с тем заметить, что заслуги  Мелисса в этом деле спорны: исторические свидетельства доказывают существование понятия амортизации еще в средневековой Флоренции. Более того: историками выдвигается небезосновательное предположение о древнеримском происхождении этого учетного понятия. Другой представитель английской бухгалтерской школы, Э. Т. Джонс (1766 – 1838), был ярым противником двойной записи. Им была предложена простая форма счетоводства, в которой финансовый результат выводится с помощью инвентаризации. Вполне понятно, почему эти идеи в итоге поддержки среди профессионалов не нашли. Зато коммерческий успех имели. Книги Джонса были изданы на английском, немецком, французском, итальянском и русском языках. Что так же неудивительно: при торжествующей профанации именно так и бывает. 
Заметное влияние на распространение знаний счетоводства в Англии XVIII в. оказал Иеремия Бентам – основатель утилитаризма,²⁰считавшийся одним из духовных вождей того времени. Бентам трактовал учет как частный случай этики, а объектом изучения учета считал слияние морали с экономикой. В классификации учета, данной Бентамом, современные исследователи усматривают аналогии с разделением властей. Так, финансовый учет – это нечто вроде законодательной власти, управленческий якобы соответствует исполнительной, а аудит – это судебная власть.²¹

      В США первый бухгалтер мирового уровня появился только в конце XIX века. Это был Чарльз Эзра Шпруг (1842 – 1912) – один из создателей научной бухгалтерии. США стали первой страной, которая открыла двери своих университетов для бухгалтерского учета. Ч.Э.Шпруг был одним из первых, кто стал читать лекции по счетоводству в университетах. Приверженец абстрактного изложения бухгалтерских идей, он написал фундаментальную работу «Философия счетов» (1908). Именно Шпруг определил исходную точку современной теории учета, обозначив баланс уравнением:

      А = О + К

      объясняя  его так:

      А – то, что я имею, и то, кому я верю (имущество и дебиторы) равно тому, что я должен (О  – обязательства) плюс то, чего я  стою (К – капитал).