История французской школы бухгалтерского учета

Балансоведение — наука об экономической сущности бухгалтерского баланса, принципах его построения, правилах оценки статей и использовании балансовой информации в целях управления предприятием.

Основу балансоведения составляет принцип равенства двух частей баланса, а также методов регистрации  и классификации. К моменту зарождения балансоведения как науки были сформированы различные учётные школы, которые  имели свои подходы к изучению баланса:

• итальянская школа — логисмографический и статмографичский подход,
• немецкая школа — камеральный подход,
• французская школа — математический подход,
• англо-американская школа — прагматический подход.

Французская школа счетоводства положила начало сугубо экономическому направлению в бухгалтерской науке. Представители французской школы: Жан Густав Курсель-Сенель (1813 - 1892), Р. П. Коффи (1833), Жан-Батист Дюмарше (1874 - 1946), а также Эжен Пьер Леоте  и Адольф Гильбо (1819 - 1895) - основатели экономического направления во французском и мировом счетоводстве. 

Французская школа бухгалтерского учета характеризуется тем, что  здесь получило начало юридическое  направление в развитии учета. Первым автором, предложившим научно-обоснованную счетную теорию этого направления, был Эдмонд Дегранж. В 1795 году он излагает теорию счетных записей строго юридического направления. Полагая, что главнейшим действующим в хозяйстве лицом является собственник этого хозяйства, Дегранж делает вывод о том, что все операции в хозяйстве совершаются от имени собственника, поэтому и записи в счетных книгах надо выполнять также от имени собственника. Все счета им трактовались как счета личные. «Тот, кто получает, — дебетуется, тот, кто выдает, — кредитуется». По его мнению, в книге следует открывать пять счетов, в дебет которых будут записывать все, что собственник получает, а в кредит - то, что он выдает. Пять счетов вытекает из пяти важнейших направлений деятельности собственника:

• получать и выдавать деньги,
• покупать и продавать товары,
• принимать векселя и получать по ним деньги,
• выдавать векселя и уплачивать по ним деньги,
• получать прибыль или нести убытки от своих операций.

Эдмонд Дегранж (умер в 1818 г.). Его  заслуги:

• дал юридическую трактовку бухгалтерского учета;
• ввел понятие хозяйственной операции;
• утверждал, что за каждой операцией стоят минимум два лица;
• основной труд вышел в Париже в 1795 г. и выдержал 26 изданий;
• считал возможным ограничить учет пятью счетами: кассы, товаров, векселей к получению, векселей к оплате, убытков и прибылей.

Теория Дегранжа получила название «теории пяти счетов».

Она вполне удовлетворительно объясняла  правила записи по дебету и кредиту  счетов и была стройной системой бухгалтерского учета того времени, однако в ней  отсутствовал счет капитала, что было одним из основных недостатков системы. Присоединив к себе шестой счет капитала, теория Дегранжа просуществовала практически  до 70-х годов XIX столетия.

Однако преимущественное развитие во Франции получило экономическое  направление в учете. Его представители  все счета бухгалтерского учета  разделили на счета средств и  счета процессов, а бухгалтер, по их мнению, из сторожа чужого добра  превращается в организатора хозяйственной  жизни предприятия, то есть экономиста. Для них цель учета - выявление  эффективности хозяйственных процессов.

Представители экономического направления  во Франции:

Жан-Густав Курсель-Сенель. Рассматривал счетоводство как составную и  важнейшую часть науки об управлении отдельным предприятием; подчеркивал управленческую цель бухгалтерии: знание учета необходимо всем, но больше всего управляющим.

Леон Сей - разработал основы учения о калькуляции себестоимости. Выступал за калькуляцию себестоимости каждого  вида выпускаемых изделий, в результате чего калькуляцию называют «дамой его  сердца».

Леоте Эжен Пьер и Адольф Гильбо. Это  создатели чисто экономического направления во Франции, а затем  и во всем мире. Они впервые провозгласили  независимость учетных идей от узких  практических задач и создали  учение о перманентном инвентаре.

Гильбо под пермонентностью  инвентаря понимал постоянную историческую оценку объектов учета (если предмет  был куплен за 40 ед., то на протяжении всего срока службы он будет стоить 40 ед.). Леоте был сторонником постоянного  получения финансового результата на любой момент времени. Пермонентность предполагала, что не может быть прибыли до тех пор, пока предмет  не будет продан. Можно с уверенностью полагать, что Леоте и Гильбо являются создателями счета реализации.

Кроме этого, они обосновали три  функции учета: счетоводную, связанную с классификацией объектов, социальную, сопоставляющую классовые интересы, и экономическую, позволяющую с помощью учетной информации осуществлять управление хозяйственными процессами.

Со второй половины ХVII века в Европе доминировал французский бухгалтерский учет. Ж. Савари (1622 - 1690) утверждал, что учет - это составная часть науки об управлении отдельным единичным предприятием. Для французских бухгалтеров характерно главенство счетов над балансом, двойную запись они выводили из счетов, а не из баланса. Они объясняли двойную запись так: «Необходимо дебетовать все, что поступает в распоряжение собственника, и кредитовать все, что из распоряжения собственника выходит».

Баррем Б. Ф. вывел четыре правила для двойной записи:

• счет дебетуется, если на него записывается поступление ценностей хозяйства;
• счет кредитуется, если на него записывается выбытие ценностей из хозяйства;
• если выбытие ценностей не сопровождается поступлением других ценностей, то дебетуется счет лица, с которым выполняется расчет;
• если поступление ценностей не сопровождается выбытием других ценностей, то кредитуется счет лица, с которым выполняется расчет.

Таким образом, Баррем отождествлял вход с дебетом, выход с кредитом и в объяснении двойной записи последовательно проводил юридический  принцип.

Рикар С. рекомендовал бухгалтерам  вести специальный контрольный  счет, в котором надо было заносить все операции, записываемые в дебет  и кредит счетов. Назначение этого  промежуточного счета заключалось  в том, чтобы в конце дня  подсчитывать итоги, и если итоги  оказывались равны по дебету и  кредиту, то разноска по счетам Главной  книги была правильной. С появлением копировальной бумаги этот прием  Рикара получил новое применение: при разноске сведений из приходных  материальных документов в карточки информация дублировалась на специальный  лист. После заполнения всех карточек данные листа подсчитывались и итог сравнивался с итогом по документам, их совпадение считалось признаком  верности в разноске. Этот прием  используется в бухгалтерии и  в наши дни. 
Савари разделил счета на синтетические и аналитические и создал двухступенчатую систему регистрации данных, которая в последствии получила название коллации счетов. Классификацию счетов развивали Де ла Порт и Баррем, эволюция счетов прошла шесть этапов:

• сначала появились счета материальных ценностей;
• счета денежных средств;
• счета расчетов;
• счета финансовых вложений;
• счета собственных средств;
• результатные счета.

Большинство французских авторов трактовали баланс как документ, определяющий финансовый результат. Савари внес по вопросам о связи баланса с инвентарем три новые идеи:

1) необходимость постоянного  и строгого периодического составления  инвентаря; 

2) осознание того, что  баланс вытекает из инвентаря; 

3) инвентарь и баланс  должны служить средством для  переоценки имущества, требований  и обязательств.

Французским авторам принадлежит  вклад в разработку состава и  структуры учетных регистров, их информационных связей, технических  приемов и создания трех форм учета: французской, американской и бельгийской.

Французская школа бухгалтерского учета в целом имеет экономический аспект. Юридическая теория, свойственная итальянской школе, при объяснении двойной записи исходила из правила: кто получает – дебетуется, кто выдает – кредитуется. При переходе к экономическому аспекту личность и договорные отношения постепенно исчезали из поля зрения бухгалтера, правовые конструкции не имели дальнейшего развития. На их место приходило убеждение, что бухгалтер не юрист, а экономист.

Наиболее полно этот взгляд выразил  П. Ж. Прудон, позднее это направление  раскрывается в работах А. Гильбо, Ж. Б. Дюмарше, Р. Делапорта и др.

Целью учета становится выявление  эффективности хозяйственных процессов. Бухгалтер берет на себя роль экономиста, одного из организаторов хозяйственной жизни предприятия. На этом основывалась классификация счетов как элементов бухгалтерского баланса уже без связи с лицами, которые стоят за ними. Постепенно возникает система операционных, регулирующих, финансово-распределительных и сопоставляющих счетов; появляются «безличные» счета (резервов, процессов, фондов); счета материальных ценностей стали рассматриваться как счета расходов.

В начале XX в. стало ощущаться влияние  юридического направления, крупнейшим представителем которого был П. Гарнье. В основе его подходов к бухгалтерскому учету лежит понятие «бухгалтерского факта». С него он начинал построение всех теоретических принципов.

Все факты ученый делил на три  группы: юридические (договоры: поставки, купли-продажи, аренды и т. д.); экономические (изменения цен, тарифов, моды) и материальные (износа основных средств, потери от стихийных бедствий, хищений, утраты качества).

Юридическими он называл факты, на которые влияет воля субъекта; например, решение о приобретении материалов принимает конкретный субъект. Экономическими считались факты, которые зависят от внешних обстоятельств и не зависят от воли субъекта, например изменение цен. К материальным относились факты, вызванные преимущественно бесхозяйственностью, например хищения.

По мнению Гарнье, на практике преобладают  юридические факты, составляющие 90 % всех хозяйственных событий. Поэтому  бухгалтерский учет – это по преимуществу научный метод наблюдения за юридическими и экономическими фактами. Методология учета Гарнье сводилась к описанию фактов (в натуральном и стоимостном выражении) и обстоятельств, с ними связанных, по возможности сразу после их возникновения.

Большое развитие в трудах Гарнье получили вопросы организации учета. В понятие организации бухгалтерского учета включались три элемента: метод – выбор методологических приемов (перманентного или обычного инвентаря, варианта калькуляции и т. п.); система – структура аппарата, документооборот, форма счетоводства и т. п.; процедура – порядок выбора тех фактов, которые подлежат регистрации.

Правило Гарнье гласит: «Эффективность бухгалтерского учета состоит не в экономии времени на решение  учетных задач, а в предоставлении администрации максимально возможной информации с удовлетворительной точностью и в минимально сжатые сроки». Он также формулирует следующий закон: «Ценность бухгалтерской информации убывает пропорционально квадрату времени, потраченному на ее получение».

Постепенно юридическое направление  в бухгалтерском учете вновь  сменяется экономическим. Крупнейший его представитель – Ж. Б. Дюмарше. Ученый заметил, что все совершаемые хозяйственные факты приводят к четырем видам изменений в балансе.

Он разработал новую форму счетоводства, которую назвал интегральной. Ее суть состоит в том, что на каждый счет первого порядка должны открываться два журнала синхронистической записи для дебетового и кредитового разложений. Тем самым в бухгалтерский учет вводились только сложные проводки.

Эта форма имела большое значение при использовании карточного счетоводства и развитии журнально-ордерной формы учета, в которой дебетовое разложение называется ведомостью, а кредитовое – журналом-ордером.