Организационные аспекты бухгалтерского управленческого учета

 

Если выходная продукция центра ответственности продается внешним  покупателям, результат измеряется в виде дохода. Товары или услуги, переводимые в другие центры ответственности организации, измеряются либо в денежной форме (например, как стоимость переведенных товаров или услуг), либо в не денежной (количество штук продукции).

 

В отечественной экономике строительные организации представлены в основном центрами затрат или доходов, в лучшем случае – центрами прибыли, центры инвестиций встречаются крайне редко.

 

В практике управленческого учета  широко применяется понятие «центр финансовой ответственности» (ЦФО). Это структурное подразделение, которое несет ответственность за финансовые результаты. Выделение ЦФО – первый шаг на пути к созданию системы бюджетирования. Типы центров финансовой ответственности аналогичны типам центров хозяйственной ответственности:

 

-  центр инвестиций имеет  право управлять оборотным и  внеоборотным капиталом, в том  числе осуществлять инвестиции;

 

-  центр прибыли несет ответственность  за объем прибыли;

 

-  центр маржинального дохода  ответственен за разницу между  выручкой и переменными затратами;

 

-  центр дохода (выручки) отвечает  за доход, который он приносит  организации в процессе своей  деятельности;

 

-  центр затрат отвечает только  за произведенные затраты.

 

Возможна группировка центров  ответственности и по другим признакам, например по уровню управления: корпоративные, внутрифирменные структурные подразделения.

 

Согласно принципу эффективности, оптимальным будет решение, позволяющее  получить максимальный результат при  определенном уровне вложений. Основная задача центров ответственности – свести к минимуму вложения, необходимые для достижения заданного результата.

 

Для оценки деятельности центра затрат недостаточно финансовых показателей. Такой подход может привести к  уменьшению затрат за счет снижения качества продукции. Поэтому, формируя структуру строительной организации исключительно как совокупность центров затрат, в системе управления затратами необходимо предусмотреть дополнительный контроль качества выпускаемой строительной продукции.

 

Для обеспечения регулируемости уровня затрат важно планировать и учитывать только те затраты по центру, на которые может эффективно влиять его руководитель. Возможно разделение ответственности. Например, стоимость материалов зависит не только от их количества (за это отвечает начальник производственного цеха), но и от цены (ответственность лежит на работнике отдела снабжения). При выявлении отклонений фактических затрат от запланированных следует персонифицировать ответственность, так как лицо, не уполномоченное контролировать данные расходы, не может отвечать за их уровень.

 

Из экономических соображений  центры ответственности можно формировать  как хозрасчетные и аналитические. Аналитические центры экономически не обособлены – не связаны с  системой внутреннего хозяйственного расчета. Они обеспечивают аналитический учет и детализацию ответственности за отдельные затраты. Хозрасчетные центры осуществляют контроль, отвечают за затраты и заинтересованы в их снижении. По хозрасчетным центрам ответственности обособленный аналитический учет не ведут, а пользуются информацией по местам возникновения затрат.

 

Целесообразность того или иного  вида затрат определяют люди, участвующие  в процессе управления. Центр ответственности  – это структурный элемент  строительной организации, его экономический субъект, в пределах которого менеджер отвечает за произведенные расходы. Руководитель решает, как классифицировать затраты, насколько детализировать места их возникновения и как увязать их с центрами ответственности.

 

Управление затратами по центрам  ответственности можно рассматривать как способ внутрифирменного предпринимательства, так как их принципы схожи:

 

-  соответствие технико-технологическим  особенностям конкретного строительного  производства;

 

-  предоставление структурным  подразделениям самостоятельности путем делегирования прав и ответственности за возникновение затрат, получение дохода, использование инвестиционных ресурсов (придание им статуса центров ответственности определенного вида);

 

-  персонификация всех элементов  системы внутрифирменного предпринимательства (определение контролируемых статей затрат и поступлений);

 

-  выбор утверждаемых и оценочных  показателей и др.;

 

-  организация деятельности  структурных подразделений на  основе планов;

 

-  соизмерение всех произведенных  центром затрат с достигнутыми результатами;

 

-  системность;

 

-  соответствие информационного  обеспечения потребностям управления (нормативная база, релевантный документооборот,  адекватные программные продукты  и их техническое обеспечение).

 

В большинстве организаций  существует разделение ответственности менеджеров за выполнение задач в общей структуре управления. Такое разделение часто имеет иерархическую структуру, в которой условно выделяют три уровня:

 

1. Нижний уровень. Менеджер этого  уровня отвечает за оперативные решения по разработке, согласованию и выполнению производственного (рабочего) плана своего подразделения. В связи с этим рекомендуется формировать отчеты для обеспечения менеджеров оперативной управленческой информацией начиная с нижнего уровня ответственности, на котором можно непосредственно влиять на результаты работы.

 

Планирование на нижнем уровне связано  с получением очень подробной  информации, относящейся к текущему моменту. Принимаемые решения являются краткосрочными, они касаются дебиторской  и кредиторской задолженностей, заработной платы, выполнения графика (плана) работ, выявления и анализа отклонений фактических результатов от плановых.

 

2. Средний уровень. Здесь рассматриваются  вопросы эффективного использования  ресурсов для достижения более  высоких результатов, принимаются решения в отношении закупок, месторасположения (хранения) запасов сырья, материалов и готовой продукции, продаж (по результатам проведенного анализа) и прогноза потоков денежных средств.

 

3. Высший уровень. Центры ответственности ориентированы на стратегическое планирование, предполагающее принятие решений по организации в целом на долгосрочную перспективу и определяющее направления ее развития. Решения принимаются в отношении инвестиций в те или иные проекты, выхода на новые рынки (освоения потенциально возможных рынков), прогнозирования и бюджетирования.

 

Операционная информация, предназначенная  для центров ответственности  разных уровней, не должна дублироваться. Для каждого центра определяются цели и задачи, в том числе учетные. Надо указать, какие сведения, с какой периодичностью, куда и кем должны передаваться. Работа должна быть направлена на поиск необходимой информации и обеспечение ею лиц, принимающих решения, тогда, когда она им нужна, и в такой форме, которая делает ее пригодной для практического использования.

 

Исходя из экономических соображений  и возможностей разграничения ответственности  можно дать обоснованную характеристику любого центра ответственности.

 

Управленческий учет по центрам  ответственности позволяет:

 

-  упростить процедуру ведения  синтетического и аналитического  учета посредством накопления  информации по счетам отклонений;

 

-  создать условия для формирования  отчетности по потребностям;

 

-  повысить обоснованность принимаемых  управленческих решений.

 

Проблема оценки структурных подразделений  в строительной организации обычно сводится к выбору показателей, наилучшим  образом характеризующих деятельность подразделения, а также к оценке выполнения плановых заданий и соблюдения установленных норм и нормативов по этим показателям. 
1.3

Выбор варианта ведения бухгалтерского управленческого учета зависит  от таких факторов, как размер предприятия, степень централизации учета, организационная  и производственная структура предприятия  и пр. В настоящее время существует несколько основных способов организации управленческого учета.

Различие в методах и целях  управленческого и финансового  учета не исключает необходимости  информационной взаимосвязи между  ними. В частности, такую связь  предполагает действующий План счетов, который исходит из возможности учета затрат на производство внутри единой системы бухгалтерского учета (финансового и управленческого) или обособленно с применением специализированной системы бухгалтерских счетов. Таким образом, допускается возможность существования однокруговой (монистической, интегрированной) и двухкруговой (вариант автономии) систем организации учета.

Варианты формирования системы  управленческого учета могут  быть самые разнообразные: автономный учет, интегрированный, вариант дуализма или монизма. Однако базироваться они должны на принципах:

1. согласованность с общими принципами  формирования организационно-производственной  структуры управления;

2. использование имеющейся информационной  базы;

3. соответствие целей и задач  управленческого учета стратегии деятельности предприятия;

4. доходы от внедрения управленческого  учета должны быть значительно  выше, чем затраты на организацию  учета [19].

Инструкция по применению Плана  счетов [17] рекомендует использовать сч. 20 — 29 для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), а сч. 30 - 39 - для учета расходов по элементам. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов-экранов. Состав и методику использования сч. 30 - 39 при таком варианте учета организация устанавливает исходя из особенностей деятельности, структуры, методов управления на основе рекомендаций Минфина России. Некоторые специалисты полагают, что это позволит выделить счета управленческого учета, хотя методических рекомендаций Минфин России в настоящее время пока не издал.

Возможные варианты организации управленческого  учета и его взаимодействия с  системой финансового учета  рассматривались В. Б. Ивашкевичем, Е. А. Мизиковским, С. А. Николаевой, В. Ф. Палием, Л.З. Шнейдманом и другими авторами.

1. Интегрированное ведение учета.  Единая система счетов — традиционный  вариант для российского бухгалтерского  учета. Он хорошо знаком  и применяется на практике. Конечный результат деятельности организации определяется путем вычитания из выручки от продаж (без НДС) расходов на продажу и присоединения к получен­ному результату разницы прочих доходов и расходов. Для выявления финансового результата в пределах года в этом случае требуется закрытие всех основных счетов бухгалтерского учета. Интегрированная система обычно функционирует без использования специальных счетов управленческого учета, а используется единая система счетов и бухгалтерских проводок. Для целей управления она группирует информацию финансового учета в специальных накопительных регистрах, дополняя ее своими данными и результатами расчетов.

Для сохранения коммерческой тайны  на счетах бухгалтерского учета регистрируется лишь сальдо, а обороты, показывающие хозяйственные операции, отражаются в системе управленческого учета.

Такой вариант учетной технологии предполагает, что счета управленческого  и бухгалтерского учета, отражающие затраты на производство, ведутся  в бухгалтерском учете без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. При этом обеспечивается прямая корреспонденция счетов расходов и доходов управленческой бухгалтерии с контрольными счетами бухгалтерского учета.

Дальнейшее совершенствование  интегрированной системы связано с выделением для каждого элемента затрат специальных счетов управленческого учета. Инструкция по применению Плана счетов разрешает самим организациям определять состав и методику использования сч. 20 - 39. В третьем разделе Плана счетов «Затраты на производство» можно открыть счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», 37 «Отражение общих затрат». По дебету сч. 30 в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками« отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организациями работ промышленного характера, материальные составляющие других расходов в корреспонденции с соответствующими счетами. К сч. 30 открывают субсчета по видам и направлениям материальных затрат. В организациях торговли данный счет применяется редко. По дебету сч. 31 в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей» отражаются суммы начисленной заработной платы, включая премии и другие формы оплаты труда персонала организации. В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и др. К этому счету необходимо открыть субсчета, характеризующие виды и направления начислений на оплату труда.

По дебету сч. 32 в корреспонденции  со сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспече­нию» отражаются суммы, начисленные для форми­рования пенсионного фонда и других аналогичных фондов социальной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобретают форму социаль­ного налога, то сч. 32 корреспондирует с кредитом сч. 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет прибыли, остающейся в распоряжение организации, по решению собственника или его представителей отражаются по дебету сч. 32 в корреспонденции со сч. 96 «Резервы предстоящих расходов». К сч. 32 необходимо открывать субсчета по видам отчислений на социальные нужды.