Понятие и цели аудиторской деятельности

Проведение инициативного аудита может быть обусловлено несколькими причинами. Во-первых, многие предприятия, особенно экс-государственные, ранее подвергавшиеся тщательному внутриведомственному контролю, прошедшие в последние годы процедуру приватизации и акционирования и превратившиеся в акционерные общества, лишились контроля со стороны специальных органов. Во-вторых, текучесть бухгалтерских кадров, которая, в свою очередь, вызывается различными обстоятельствами — недостаточно высокой оплатой, нежеланием руководства новых экономических структур относиться к главному бухгалтеру как к одному из основных контролеров за законностью хозяйственных операций и др. В-третьих, низкая квалификация бухгалтерских кадров на некоторых предприятиях, особенно на вновь образованных.

Руководители предприятий и организаций, сталкивающиеся с такими проблемами, сами обращаются в аудиторские фирмы с просьбами о помощи.

Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим. При тематическом аудите контролю и анализу подвергаются только отдельные разделы и участки учета. Различной может быть и глубина проверки: полная и сплошная проверка данных учета, начиная с первичных документов, проведение инвентаризации активов и обязательств, выборочная проверка данных первичного учета или только данных, содержащихся в учетных регистрах и отчетности.

Если инициативный аудит носит комплексный характер, то охватывает все приведенные выше цели. Методика проведения инициативного аудита не отличается от проведения обязательного аудита.

Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности».

Аудит по специальным аудиторским заданиям проводится по проверке отдельных статей бухгалтерской отчетности, качественного состояния имущества, юридической и экономической экспертизы договоров (контрактов), регулирующих гражданско-правовые отношения, эффективности использования капитала и другим вопросам, непосредственно связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта.

Порядок проведения аудита по специальным аудиторским заданиям и его виды определены в российском правиле (стандарте) «Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям».

К таким видам услуг можно отнести аудит по проверке отдельных статей отчетности, например состояния дебиторской и кредиторской задолженности, наличия и состояния материально-производственных запасов, основных средств. Сюда относятся и такие услуги, как:

- заключение по специальному  аудиторскому заданию по юридической и экономической экспертизе договоров, регулирующих гражданско-правовые отношения;

- заключение по специальному аудиторскому заданию о бухгалтерской отчетности, составленной в соответствии с принципами бухгалтерской отчетности, отличными от российских правил бухгалтерского учета;

- заключение по специальному  аудиторскому заданию об отчете, подготовленном за ряд смежных лет;

- заключение по специальному  аудиторскому заданию, полученному от государственных органов.

В последовательном развитии аудита можно выделить три стадии: подтверждающую, системно-ориентированную и стадию аудита, базирующуюся на риске.

На подтверждающей стадии  аудита при проведении проверки аудитор-бухгалтер проверял и подтверждал практически каждую хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером создавал собственные учетные регистры. В настоящее время такую услугу назвали бы восстановлением или ведением учета.

Поскольку аудит — деятельность предпринимательская, направленная на извлечение прибыли, аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на проведение проверки, не снижая качества.

Системно-ориентированный аудит предусматривает наблюдение систем, которые контролируют операции. Развитие аудита на данной стадии привело к тому, что аудиторы стали проводить экспертизу на основе внутреннего контроля. При хорошей работе системы внутреннего контроля облегчается проведение внешнего аудита.

Аудит, базирующийся на риске, — такой вид аудита, когда проверка может проводиться выборочно исходя из условий работы предприятия, в основном узких мест (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях с более высоким риском, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Те, кто полагается на суждение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эффективную в отношении затрат проверку.

По объекту изучения принято выделять три вида аудита: финансовый, на соответствие и операционный.

Финансовый аудит (аудит финансовой отчетности) предусматривает оценку достоверности финансовой информации. В качестве критериев оценки обычно выступают общепринятые принципы организации бухгалтерского учета. Финансовый аудит проводится преимущественно независимыми аудиторами, результатом работы которых является заключение относительно финансовых отчетов. По форме и содержанию финансовый аудит наиболее близок к аудиту, осуществляемому в России.

Аудит на соответствие предназначен для выявления соблюдения предприятием конкретных правил, норм, законов, инструкций, договорных обязательств, которые оказывают воздействие на результаты операции или отчеты. В процессе такой проверки устанавливают, соответствует ли деятельность предприятия его уставу, правильно ли начисляются средства на оплату труда, обоснованно ли производится начисление и уплата налогов и др. Проверки на соответствие требуют установления соответствующих критериев для оценки финансовой отчетности.

Операционный аудит используется для проверки процедур и методов функционирования предприятия, для оценки производительности и эффективности. Его можно эффективно использовать для контроля за выполнением бизнес-планов, смет, различных целевых программ, работой персонала и др. Иногда такой аудит называют аудитом эффективности работы предприятия или деятельности администрации.

В зависимости от намеченных целей операционный аудит проводится: на межотраслевом, отраслевом, внутрихозяйственном уровне; внешними или внутренними аудиторами; в интересах внешних либо внутренних пользователей.

По периодичности осуществления аудиторских проверок   различают первоначальный и периодический аудит.

Первоначальный аудит — аудит, который впервые проводится на данном предприятии (организации).

Периодический (повторяющийся) аудит проводится на данном предприятии, как правило, ежегодно. Это позволяет установить длительное сотрудничество между аудитором и клиентом, повысить качество проверок, дать более объективную оценку экономического субъекта и его деятельности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Аудиторская проверка учета нематериальных активов

 

Бухгалтерский учёт нематериальных активов и операций с ними производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Министерства Финансов РФ № 91н от 16 октября 2000 года. Данный акт устанавливает целый ряд обязательных условий, при наличии которых актив может быть принят к учёту в качестве нематериального:

а) отсутствие материально - вещественной структуры; 
б) возможность идентификации организацией от другого имущества; 
в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; 
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; 
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества; 
е) способность приносить организации экономические выгоды в будущем; 
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности.

Под нематериальными активами, подлежащими учёту, понимаются, прежде всего, объекты интеллектуальной собственности. Это права патентообладателей на изобретение, полезную модель, промышленный образец, селекционные достижения, авторские права на базы данных, компьютерные программы, товарный знак, фирменное наименование и так далее. Помимо этого, согласно нормам ПБУ 14/2000 в числе нематериальных активов должны учитываться деловая репутация организации, а также расходы, понесённые учредителями при создании (регистрации) предприятия.

Перечень методов, используемых в ходе применения специальных процедур для аудита нематериальных активов, включает в свой состав анализ финансового состояния и суммарной величины чистых активов, инспектирование объективности оценки НМА, контроль расчётов по начислению амортизации НМА, проверка налогообложения по операциям с НМА и некоторые другие. Перед тем, как начать аудиторскую проверку по существу предполагаемой задачи, аудитору необходимо произвести анализ обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам. В процессе проверки на данной стадии должны найти своё документарное подтверждение такие важнейшие показатели, как наименование НМА, наименование охранного документа, срок, территория действия, совокупный объём субъективных прав им установленный, наименование сторон по договорам, опосредующим передачу прав на НМА, календарные даты подписания и регистрации этих договоров. С этой целью аудитором должна быть проверена тождественность информационных данных, содержащихся в правоустанавливающей документации на объекты НМА и в документации, устанавливающей действительность существования НМА.

После того, как окончательно будет установлена правомерность отнесения активов организации к разряду нематериальных, аудитором производится проверка данных бухгалтерского учёта на предмет точного отражения итогов процедур инвентаризации НМА. Поскольку бухгалтерский учёт активов предприятия, в том числе и нематериальных, осуществляется на основе данных полученных в ходе инвентаризации, аудитору важно ознакомиться с внутренними актами, регламентирующими  проведение и  оформляющими её конечные результаты. Такими актами могут являться приказы о проведении инвентаризации и её сроках, протоколы и решения инвентаризационной комиссии, описи, акты инвентаризации и регистры бухгалтерского учёта. При этом аудиту подлежит корреспонденция счетов 04 “Нематериальные активы”, 05 “Амортизация нематериальных активов”, 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет 5 “Приобретение нематериальных активов”, 70 “Расчёты с персоналом по оплате труда”, 73 “Расчёты с персоналом по прочим операциям”, субсчёт 2 “Расчёты по возмещению материального ущерба”, 91 “Прочие доходы и расходы”, 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей”, 98 “Доходы будущих периодов”, субсчёт 4 “Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей”.

Определение первоначальной стоимости объекта и определение срока его полезного использования для коммерческих нужд организации представляет собой важнейший этап учёта нематериального актива, влияющего как на величину амортизационных отчислений, так и на будущий порядок списания.

Как правило, первоначальная стоимость НМА формируется за счёт совокупного размера покупной цены, импортной пошлины, налогов, не подлежащих возмещению, стоимости услуг третьих лиц (юридических, консультационных, технических и т.д.) и расходов на подготовку НМА к использованию в коммерческой деятельности предприятия. Однако на конкретный порядок формирования первоначальной стоимости оказывает большое влияние то, каким именно образом был приобретён тот или иной актив.

Так, стоимость нематериальных активов, созданных аудируемым лицом самостоятельно или с привлечением услуг сторонних организаций, определяется как совокупность расходов на их изготовление. Сюда могут относиться стоимость расходных материалов, оплата труда сотрудников организации и привлеченных специалистов, государственная, то есть патентная пошлина. Не могут составлять первоначальную стоимость актива возмещаемые налоги, в том числе и НДС. Стоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в складочный капитал предприятия, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями, НМА, приобретённых по договору дарения - исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Когда актив приобретается по возмездному договору, расходы организации могут включать в себя стоимость объекта по договору, регистрационный сбор, таможенную и патентную пошлину, комиссионные, сумму невозмещаемых налогов, стоимость информационных услуг и так далее. Данные расходы, в конечном счете, и формируют первоначальную стоимость приобретённого актива. Аудитору следует принимать во внимание тот факт, что не всякий приобретённый объект готов к практическому использованию на производстве. В этих случаях первоначальная стоимость актива может существенно разниться с фактическими затратами на его приобретения. В подавляющем большинстве случаев такую разность составляют суммы на зарплаты и социальное обеспечение (страховые взносы и т.д.) вновь привлечённых к работе с НМА специалистов.

Проверка правильности учёта операций по поступлению НМА производится посредством контроля корреспондирующих счетов 08 “Вложения во внеоборотные активы” - субсчёт 5 “Приобретение нематериальных активов”, 10 “Материалы”, 50 “Касса”, 51 “Расчётные счета”, 60 “Расчёты с поставщиками и подрядчиками”, 68 “Расчёты по налогам и сборам”, 69 “Расчёты по соцстрахованию и обеспечению”, 70 “Расчёты с персоналом по оплате труда”, 75 “Расчёты с учредителями” - субсчёт 1 “Расходы по вкладам в уставный капитал”, 76 “Расчёты с разными дебиторами и кредиторами”, 91 “Прочие доходы и расходы”, 98 “Доходы будущих периодов” – субсчёт 2 “Безвозмездные поступления”. Другим вариантом установления полноты и объективности отражения в бухгалтерском учёте фактов поступления НМА, которым может воспользоваться при определённых обстоятельствах аудитор, является сравнение данных об оприходованных объектах аудируемого лица с данными, полученными от лиц, осуществивших поставку объектов НМА. Основным правилом, которым руководствуется аудитор на этом этапе, является необходимость обязательного отражения всех поступающих в пользование организации нематериальных активов в бухгалтерской документации.