Роль и значение учета финансовых результатов и прибыли

Целью ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" является сближение бухгалтерского и налогового учета по нормам главы 25 НК РФ в части расчета налога на прибыль. Бухгалтерская прибыль (убыток), отраженная в «Отчете о прибылях и убытках», как правило, не совпадает с налогооблагаемой прибылью (убытком), отраженной в Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. Применение данного ПБУ позволит отразить в бухгалтерском учете и отчетности разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой налога на прибыль, которую вы реально должны уплатить в бюджет.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Эти разницы возникают, если моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, но их величина в бухгалтерском учете больше.

Как правило, в  бухгалтерском учете расходы  признаются полностью. Правила формирования бухгалтерской прибыли (убытка) даны в Положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ). В частности, правила учета доходов и расходов установлены в Положениях по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 и "Доходы организации" ПБУ 9/99.

Нормами ПБУ 10/99 не предусмотрены какие-либо ограничения  возможности признания расходов. В бухгалтерском учете расходы признаются расходами по обычным видам деятельности и в сумме фактически произведенных затрат.

Понятия и состав доходов организации различны в  бухгалтерском учете и в налогообложении, о чем свидетельствуют источники нормативной информации: Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), Налоговый кодекс РФ, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и др. (табл. 1).

Таблица 1.

Определения доходов от обычных видов деятельности и от реализации товаров, продукции, работ, услуг даны в таблице 2

Таблица 2

В Налоговом кодексе  существует ряд расходов, которые  не учитываются в налогообложении  ни при каких обстоятельствах, либо учитываются в пределах нормативов. Поэтому на практике очень часто складывается ситуация, когда фирма фактически потратила средства и признала их расходами в бухгалтерском учете, но уменьшить на их сумму налогооблагаемую прибыль не может.

Возникают постоянные разницы, которые никогда не будут учтены при налогообложении прибыли, ни в текущем, ни в следующем отчетном периоде.

Примером расходов, полностью никогда не признаваемых, в налоговом учете является случай безвозмездной передачи объекта  основных средств. В бухгалтерском  учете расход будет признан в составе операционных доходов и расходов (п.29, 31 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). В налоговом учете стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.16 ст.270 НК РФ).

Кроме того, в  налоговом учете не учитывается  ряд выплат работникам. Это: выплаты, не предусмотренные трудовым контрактом (п.21 ст.270 НК РФ), материальная помощь (п.23 ст.270), оплата дополнительных отпусков и единовременных пособий уходящим на пенсию работникам по коллективному договору (п.24 и 25 ст.270) и др.

Прибыль равна  сумме доходов, уменьшенной на величину расходов. Однако в бухгалтерском  и налоговом учете данные показатели считаются по-разному. И каждый раз, когда какой-нибудь расход (или доход) признается в бухгалтерском учете и не признается в налоговом (или наоборот), возникает разница, которая в результате приведет к разному размеру прибыли в бухгалтерском учете и в налоговом. Как следствие, суммы налога из бухгалтерской прибыли и из налоговой совпадать не будут. Поэтому каждый раз при возникновении такой разницы следует делать дополнительную проводку, корректирующую бухгалтерскую прибыль и налог с нее до показателей, применяемых в налоговом учете.

Исправления в  ПБУ 18/02 внесены приказом Минфина  России от 11 февраля 2008 г. № 23н, который  вступает в силу с бухгалтерской  отчетности за 2008 г. Как отмечалось ранее, данные изменения направлены не на кардинальную смену порядка  применения ПБУ 18/02, а скорее на устранение тех недочетов, которые были в тексте ПБУ 18/02 с самого начала его действия. Рассмотрим подробно, что поменялось в ПБУ 18/02 в этом году.

Появилось новое ПБУ (2/2008) «Учет договоров строительного подряда». Утверждено новое ПБУ (2/2008) «Учет договоров строительного подряда» (приказ Минфина России от 24.11.2008 г. № 116н, зарегистрирован в Минюсте РФ 24.11.2008 г. № 12717). Новое положение должны будут применять организации, выступающие в качестве подрядчиков в договорах строительного подряда. Оно также распространяется на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и на выполнение работ по реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств и их ликвидации. В положении подробно прописано, в каких случаях подрядчики должны корректировать выручку, отраженную исходя из условий договора. А также, когда необходимо вести раздельный учет строительных работ объектов, предусмотренных одним договором.

Нормативно-правовое регулирование  налогового учета прибыли

Регулирование налогового учета прибыли  осуществляется в соответствии с  главой 25 Налогового кодекса РФ.⁴

Регламентирует порядок определения доходов а так же классификация доходов статья 248 НК РФ. В соответствии со статьей к доходам относят доходы от реализации и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. 
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы. 
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы. Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 настоящего Кодекса.

Доходы, не учитываемые  при определении налоговой базы, установлены статьей 251 НК РФ. В статье изложены критерии признания доходов, которые не входят расчет при определении налога на пибыль.

Затраты, которые подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством  Российской Федерации, порядок исчисления расходов, уменьшающих облагаемую базу налога на прибыль, регламентируются в соответствии с статьей 252 НК РФ «Расходы. Группировка расходов». В статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации регулируется порядок исчисления налога на прибыль (порядок формирования расходов по полученному в результате реорганизации имуществу)

Расходы, не учитываемые в целях  налогообложения регламентирует статья 270 НК РФ. Организация имеет право  уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса РФ

Налоговая база по прибыли определяется налогоплательщиком самостоятельно в  соответствии со статьей 274 НК РФ «Налоговая база». В статье изложены особенности  и способы определения налоговой  базы.

Налогоплательщики обязаны представлять налоговые декларации по истечении каждого отчетного и налогового периода, это регламентирует статья 289 НК РФ «Налоговая декларация» , причем такая обязанность не зависит от наличия у налогоплательщика обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога. Обязанность представления налоговых деклараций в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей (то есть ежемесячно), предусмотрена только для налогоплательщиков, исчисляющих суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли.

Порядок составления расчета налоговой  базы, регламентируется статьей 315 НК РФ. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Статье раскрыт перечень данных при расчете налоговой базы. ⁵

Доходы от реализации определяются по видам деятельности в случае, если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности, регламентировано статьей 316 НК РФ. Статья регламентирует порядок учета прибыли и убытка, полученного по виду деятельности.

Порядок налогового учета отдельных  видов внереализационных доходов, предусмотрен в статье 317 НК РФ. В  статье говорится о определении  внереализационных доходов в  виде санкций за нарушение договорных обязательств, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора или на основании решения суда.

 Порядок оценки остатков  незавершенного производства, остатков  готовой продукции, товаров отгруженных  регламентируется статьей 319 НК РФ. Здесь дается определение, что понимается под незавершенным производством, что к нему относится, как производится оценка остатков готовой продукции, а также отгруженной, но не реализованной продукции на конец текущего месяца.

1.2. Понятие, виды форм регулирования, классификация.

Прибыль является денежным выражением стоимости прибавочного продукта, созданного производительным трудом работников. Прибыль измеряется суммой и уровнем. Она является одним из важнейших  оценочных показателей, характеризующий результат хозяйственной деятельности предприятия. Отношение прибыли к расходам, выраженного в процентах, определяет уровень рентабельности основной деятельности. В условиях рыночной экономики рентабельность является важнейшим качественным показателем работы предприятия.

Прибыль представляет собой конечный финансовый результат хозяйственной  деятельности предприятия. Однако финансовым результатом может выступать  не только прибыль, но и убыток. ⁶

В упрощенном виде прибыль это разность между валовым доходом и издержками обращения. Такую прибыль принято называть бухгалтерской (валовой) прибылью, она отражает финансовый результат конкретной деятельности предприятия.  

 Прибыль предприятия характеризуется  многообразием обличий, в которых  она выступает. Под общим понятием «прибыль предприятия» понимают самые различные ее виды, характеризуемые в настоящее время несколькими десятками терминов. Приведём классификацию прибыли для более глубокого понимания данной темы. 

   В основу классификации следует включить следующие признаки: характер отражения в учете; характер деятельности предприятия; основные виды хозяйственных операций предприятия; основные виды деятельности предприятия; состав формирующих элементов; характер налогообложения; характер инфляционной "очистки"; достаточность уровня формирования; рассматриваемый период формирования; характер использования; степень использования; значение итогового результата хозяйствования.

• По характеру отражения в учете.

Бухгалтерская прибыль представляет собой разность между доходами предприятия  и внешними его текущими затратами (издержками), отражаемыми бухгалтерским  учетом.

Экономическая прибыль представляет собой разность между суммой доходов предприятия, с одной стороны, и суммой как внешних, так и внутренних его текущих затрат (издержек), с другой. Экономическая прибыль предприятия всегда меньше бухгалтерской на величину внутренних текущих затрат (издержек).

• По характеру деятельности предприятия.

Прибыль от обычной деятельности характеризует  финансовый результат от всех традиционных для данного предприятия видов деятельности и хозяйственных операций, формируемый на регулярной основе.

Прибыль от чрезвычайных событий характеризует  необычный или очень редкий для  данного предприятия источник ее формирования.

• По основным видам хозяйственных операций.

Прибыль от реализации продукции (товаров, работ, услуг) — является основным ее видом на предприятии, непосредственно связанным с отраслевой спецификой их деятельности. В обоих случаях под этой прибылью понимается результат хозяйствования по основной производственно-сбытовой деятельности предприятия.

Прибыль от внереализационных операций – доходы от паевого участия данного предприятия в деятельности других совместных предприятий с отечественными и зарубежными партнерами; доходы от принадлежащих предприятию облигаций, акций и других ценных бумаг, выпущенных сторонними эмитентами; доходы по депозитным вкладам предприятия в банках; полученные штрафы, пени и неустойки и другие.

• По основным видам деятельности.

Прибыль от операционной деятельности представляет собой совокупный объем  прибыли от реализации продукции  и прибыли от других операций, не относящихся к инвестиционной или финансовой деятельности.

Прибыль от инвестиционной деятельности характеризует итоговой финансовый результат от операций по приобретению (сооружению, изготовлению) и продаже амортизируемого имущества — основных фондов, нематериальных активов и других необоротных активов, а также краткосрочных финансовых инвестиций, которые не являются эквивалентами денежных средств.