Совершенствование учета и аудита обязательств в сфере АПК

В бухгалтерском учете, собственно, факт заключения данного договора поставки вообще не  найдет отражения.   Обязательство по их оплате будет зафиксировано с момента начала исполнения договора продавцом  и учета покупателя  одновременно с отражением факта приобретения  в собственность продукции.  Подобный порядок действует и в случае, когда рассматриваемый договор содержит условие о предварительной оплате покупателем за продукцию.

 В бухгалтерском учете сделка не найдет отражения до момента исполнения договора. Одновременно же с перечислением (получением) денег в бухгалтерском учете сторон договора отразится: у покупателя - задолженность продавца по передаче продукции: у продавца - обязательство перед покупателем по передаче продукции. В этом случае в учете продавца и покупателя на счетах расчетов отразится неденежное обязательство - обязательство передать продукцию в его денежной оценке равной цене продукции.

Таблица 4 – Примеры ситуаций, возникающих под влиянием стадий учета обязательств

Суммы обязательств организации при формировании финансового результата  можно определить как капитализацию (первичная фиксация обязательств), рекапитализацию (изменение статей баланса, за счет сумм ранее капитализированных обязательств) или декапитализацию (списание ранее капитализированных сумм) обязательств, составляющих: 1) только расходы, 2) только доходы. Эти факты в сочетании со стадиями учета обязательств формирующих доходы или расходы представлены в таблице 4.

Ситуация 1: капитализация обязательств, формирующих расходы

Покупка оборудования для макаронного цеха в балансе организации отражается как факт возникновения обязательства, реконструируемого в учете как расход на покупку данного оборудования, которое окупит себя в будущем. До этого момента в балансе фиксируется обязательство перед поставщиком – его сумма капитализируется.

Ситуация 2: рекапитализация обязательств, формирующих расходы

В себестоимость изготовленной продукции будет включена сумма амортизации оборудования, за минусом доли, составляющей затраты, сложившихся на конец периода готовой продукции (незавершенного производства). Поступление продукции будет представлять собой перегруппировку по активу капитализированных ранее сумм обязательств.     Пользователями отчетности статья «Готовая продукция» воспринимается более ликвидной, чем «Незавершенное производство». Следовательно, анализируемая организация после рекапитализации предстанет в бухгалтерском балансе более платежеспособной.

Ситуация3: декапитализация обязательств, формирующих расходы

Расходы, связанные с приобретением оборудования, вошедшие в себестоимость произведенной продукции, обусловливают получение дохода. Сумма соответствующих обязательств должна быть декапитализирована, т. е. списана с полученного дохода.  Эти суммы принимают участие в исчислении финансового результата от реализации продукции посредством соотнесения их с обязательством покупателя продукции по договору поставки. Из вышеизложенного следует, что дебиторская задолженность  организации, представленная в активе его бухгалтерского баланса, демонстрирует расходы, которые должны окупиться в будущем, (расходы будущих периодов). В зависимости от вида продукции, приобретаемой организацией,  и результата исполнения соответствующих сделок, суммы капитализированных  обязательств, группируются в активе.

Ситуация 4: капитализация обязательств, формирующих доходы

Реализация продукции обусловливают доход, т. е. в учете фиксируется доход от реализации продукции. Только в случае получения прибыли возможна капитализация дохода.

Ситуация 5: рекапитализация обязательств, формирующих доходы

Прибыль от реализации продукции поступает в распоряжение его владельцев, т. е. представляет собой прибыль, не распределенную на дату принятия решений о выплате дивидендов. Бухгалтерские записи в этом случае будут представлять изменение доходов, создание за счет ранее капитализированных доходов нового элемента собственных источников средств организации – нераспределенной прибыли, которая отражает сумму потенциальных обязательств перед своими собственниками.

Ситуация 6: декапитализация обязательств, формирующих доходы

Выплата из имеющихся денег сумм дивидендов будет означать декапитализацию обязательств, формирующих доходы.

Под изменением бухгалтерского содержания обязательства следует понимать смену порядка его  бухгалтерского учета и отражение в бухгалтерской отчетности в течение периода с момента возникновения до момента погашения. В зависимости от выбора методологических приемов представления в финансовой отчетности информации об обязательствах организации определяется результат направления анализа финансового положения организации. В первую очередь, установленный порядок учета обязательств влияет на результаты оценки платежеспособности организации.

При определении платежеспособности организации мы сопоставляем объем его наиболее ликвидного актива с кредиторской задолженностью. Но, как мы знаем, задолженность классифицируется как долгосрочная  и краткосрочная. Для того чтобы определить платежеспособность организации, в расчет берется только краткосрочная задолженность,  т.е. активы должны обеспечивать только текущие платежи данного периода.  На платежеспособность организации может повлиять то, как в учете бухгалтер отразит то или иное обязательство. Это связано с тем, что баланс призван отражать финансовое положение организации на ту дату, которой баланс подписывается. Отсюда следует, что разделение обязательств организации на краткосрочные и долгосрочные должно осуществляться именно относительно даты составления баланса. Однако, на практике очень часто допускаются ошибки, например умышленные долги, изначально имеющие   срок погашения более одного года, отражают в балансе как долгосрочные вплоть до их погашения, не делая «перевода» их в раздел краткосрочных обязательств в момент, когда срок до их погашения становится меньше года. Подобная фальсификация отчетности, исчисляемая по данным бухгалтерского баланса, способна существенно  завысить показатели платежеспособности организации.

Изменение бухгалтерского содержания обязательств оказывает влияние и на оценку рентабельности организации. Таким образом, по нашему мнению, можно сказать, что влияние методики бухгалтерского учета обязательств организации на оценку его рентабельности выражается в том, что доходы организации представляют собой сумму обязательств его контрагентов (дебиторская задолженность), возникших за отчетный период, а расходы – сумму обязательств организации перед контрагентами (кредиторская задолженность). Аннулирование представляет собой прекращение обязательства. Мы можем говорить о существовании обязательства до момента его прекращения, а после прекращения обязательства, мы можем констатировать его отсутствие. Согласно  статье 367 ГК РК, обязательства прекращаются полностью или в части исполнением,  предоставлением отступного, зачетом, новацией, прощением долга, совпадением должника и кредитора в одном лице, невозможностью исполнения, изданием акта государственного органа, ликвидацией юридического лица. Это  определение означает, что закон называет ряд фактов хозяйственной жизни, с сокращением которых он связывает прекращение обязательства.

Четвертая группа проблем посвящена совершенствованию оперативного учета в организациях аграрной отрасли. Оперативный учет выполнения договорных обязательств с поставщиками в организациях, как правило, ведется отделом снабжения, с покупателями - отделом сбыта, бухгалтерия ведет только расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями. При этом ни отдел сбыта, ни отдел снабжения не сможет осуществить контроль за исполнением обязательств без надлежаще организованного бухгалтерского учета. В современных условиях хозяйствования необходимо наладить оперативный учет между отделом сбыта и бухгалтерией. То есть отдел сбыта должен оперативно предоставлять информацию об исполнении тех или иных договорных обязательств. В бухгалтерии на основании этих данных фиксируют задолженность поставщика или покупателя. В идеальном варианте  участники канала сбыта и сотрудники отдела бухгалтерии должны действовать как одна команда. Они должны выработать единую стратегию, основанную на получении  наибольшей доли прибыли. В Гражданском кодексе Республики Казахстан отсутствуют правовые нормы,  регулирующие содержание и структуру тех или иных   договоров. Поэтому бухгалтеру необходимо знать, что все заключенные договоры (руководителем или от его имени другим работником) до их подписания должны в оперативном порядке пройти процедуру согласования с соответствующими службами (юрист, экономист, бухгалтер и др.).

Таблица 5 -   Журнал регистрации договоров

В качестве контроля за исполнением договорных обязательств мы предлагаем усовершенствовать существующий журнал регистрации договоров, исключив из него графу «Номер договора» и графу «Примечание», при этом необходимо добавить графы:  «Договор заключен на сумму», «Приобретено продукции», «Остаток недопоставленной продукции», «Оплачено по договору», «Задолженность по договору». Таким образом,  журнал будет иметь предложенный вид (таблица 5).

И наконец пятая группа проблем, решаемых в диссертации, направлена на дополнение научного инструментария аудита обязательств и предложена программа проведения аудита обязательств. Проверку состояния обязательств аудиторы, как правило, начинают с инвентаризации расчетов (покупателями, подотчетными лицами, кредитными учреждениями, поставщиками и подрядчиками, рабочими и служащими, бюджетом и др.), которая заключается в выявлении по соответствующим документам остатков по счетам и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах.

В процессе аудита выявляются сроки возникновения обязательств и их реальность. Начиная проверку обязательств, аудиторам необходимо привести взаимную сверку (инвентаризацию) обязательств. Взаимная сверка производится посредством запроса о состоянии расчетов, прилагая к нему выписку - расшифровку задолженности, числящейся на аудируемом предприятии.

На наш взгляд, рациональная организация контроля за состоянием расчетов с кредиторами способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и количестве, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению кредиторской задолженности и, следовательно, улучшению финансового положения организации.

Главной целью аудитора при проверке кредиторской задолженности субъекта является установление точности и достоверности ее величины, отраженный в его балансе. Для этого ему необходимо сверить балансовые данные с записями в Главной книге, журналах-ордерах, ведомостях и других учетных регистрах. Для проверки расчетов можно использовать пересчет, сопоставление, прослеживание, документальную проверку, подтверждение. В таблице  6 приведена примерная программа аудита обязательств.

Таблица 6 – Программа проведения аудита обязательств