Сущность нормативного метода учета затрат

1. Контроль исполнения плановой себестоимости и учет отклонений позволяет вести оперативный анализ причин отклонений с выходом на оперативное управление затратами.
2. Калькулирование полной себестоимости.
3. Подготовка налоговой, финансовой отчетности по данным производственного учета [8, 20].

     Сущность  нормативного метода учета сводятся к следующему:

1. Предварительно составляют нормативную калькуляцию себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
2. Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам.
3. Обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования.
4. Учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно – технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.
5. Определяют фактическую себестоимость выпущенной продукции как сумму нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм [8, 21].  

     Возможны  модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат. Выше шла речь об организации полного  учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним. Если остатки незавершенного производства (НЗП) при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость, то здесь также можно говорить об организации неполного учета [5, 217].

     Нормативный метод учета затрат, как правило, используется в организациях массового или крупносерийного производства с большим числом часто повторяющихся во времени операций. С другой стороны, нормативный метод учета затрат можно применять в организациях с единичным и индивидуальным производством продукции, если при изготовлении разных продуктов имеют место общие операции, и, таким образом, нормативные затраты на производство продукции будут определяться путем суммирования издержек на отдельные операции. Данное требование связано с тем, что сама по себе разработка нормативов требует значительных трудозатрат, и постоянный их пересмотр лишает целесообразности применение нормативного учета. Нормативный метод учета затрат часто встречается на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной и металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной, шинной, мебельной и др.). 
 
 
 

2.          Преимущества и недостатки нормативного метода учета затрат

     Нормативный метод реализуется по-разному в организациях различных сфер и масштабов деятельности, однако каждое предприятие, приступая к разработке и внедрению такой системы, должно оценить соотношение ее достоинств и недостатков применительно к своему производству.

   Отметим сначала достоинства нормативного метода.

1. Возможность составления детальных бюджетов, что особенно актуально для организаций, выпускающих широкий круг продуктов. Нормы помогают определить потребность в разного вида ресурсах на будущий период и спланировать график получения этих ресурсов.
2. Своевременное устранение негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами за счет  оперативного вмешательства со стороны руководства.
3. Формирование экономической осведомленности сотрудников, а также стимулирование руководства и сотрудников к поиску более эффективных методов работы.
4. Нормативное калькулирование может служить базой для определения себестоимости продукции и цены ее реализации. Фактические затраты ресурсов могут варьироваться в течение года или от одной партии изделий к другой. Это приводит к колебаниям себестоимости единицы продукции и определенным трудностям в процессе ценообразования, оценки стоимости запасов и прибыли. Нормативное калькулирование дает возможность формировать эти показатели предварительно, независимо от колебаний фактических показателей [6, 262].

   Вместе  с отмеченными достоинствами  нормативного метода в его  использовании встречается и ряд сложностей.

1. Разработка приемлемых нормативов эффективности работы. Слишком жесткие нормативы негативно отражаются на производственных отношениях, поскольку могут рассматриваться рабочими как невыполнимые. С другой стороны, нормативы, предусматривающие существенный «резерв производительности», не будут способствовать мотивации сотрудников и улучшению результативности их деятельности.
2. Невозможность применять в случае неоднородности выпускаемой продукции. Калькулирование по нормативным затратам оправдано в тех случаях, когда производство представляет собой последовательность однородных операций, а продукция относительно однородна. В случаях изготовления единичной высокотехнологичной продукции, уникальных новых технологий, а также в производстве неоднородной продукции калькулирование по нормативным затратам затруднено. Однако из этого не следует, что нормативный метод нельзя применить там, где выпуск продукции не носит массового или серийного характера. Очень часто нормативное калькулирование используется в организациях сферы услуг, нормирование используется в учреждениях здравоохранения, образования.
3. Неверный учет отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и пр.
4. Зависимость от внешних условий в периоды экономической нестабильности и высокой инфляции.
5. Значительные затраты как трудовых, так и материальных ресурсов. Расчет нормативов в натуральном и денежном выражении, подготовка нормативных калькуляций, их пересмотр при изменениях рыночной ситуации и условий производства – все это требует затрат, прежде всего времени работы сотрудников. Кроме того, функционирование достаточно разработанной системы нормативов требует внедрения компьютерной информационной системы со специальными модулями.

     Существуют и другие недостатки нормативного метода учета затрат. В частности, Иванова Н.Г и Галузинский П.А. [7], исследуя практику применения нормативного метода учета на отечественных предприятиях обувной промышленности, отмечают следующее: «Плановые задания в обувной промышленности устанавливаются на укрупненный условный объект калькуляции — 100 пар обуви определенного артикула, что приводит к значительному усреднению величин. Увеличение в составе артикула числа трудоемких и материалоемких моделей по сравнению с запланированными вызывает перерасход средств, а увеличение числа менее материалоемких и трудоемких моделей — экономию средств. Поэтому результаты, выявленные путем сопоставления фактических данных с плановыми, не всегда отражают реальное положение дел: перерасход по одним моделям может перекрываться экономией по другим моделям внутри одного артикула, что снижает заинтересованность коллектива в борьбе за безубыточность каждого изделия». В связи с этим представляется целесообразным вести учет расхода материалов по каждой модели отдельно, а не по артикулу в целом.

     Требуют серьезной корректировки и применяемые предприятиями нормативные базы. Как показывает практика, применяемые базы оказываются неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов предприятия Нормативные базы для транспортных, энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений чаще всего отсутствует вовсе.

     Кроме того, согласно сложившимся в нашей стране еще в 30- 40-х гг. представлениям, под нормой расхода материальных и топливно-энергетических ресурсов понимают максимально допустимое плановое количество сырья, материалов на производство единицы продукции (работы, услуги). Так норма стала своеобразным стимулятором максимальной материалоемкости продукции.

     Использование категории нормативной себестоимости, по мнению Керимова В.Э. [12], в целом приближает отечественную систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции к системе учета «стандарт-кост». Вместе с тем, использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в учетной практике, имеет как положительные, так и отрицательные стороны. Положительным является то, что при применении этого счета отпадает необходимость в составлении отдельных трудоемких расчетов отклонений фактической себестоимости ее по учетным ценам по выпущенной, отгруженной и реализованной продукции, поскольку выявленные отклонения по готовым изделиям списываются непосредственно на счет 90 «Продажи». Однако этот вариант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же месяце. Если же часть готовой продукции в течение отчетного периода реализована не полностью и в конце месяца имеется ее остаток на складе, то исчисление фактической производственной себестоимости реализованной продукции и определение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. Это связано с тем, что отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости, относящиеся к остаткам готовой продукции на складе, списываются на реализацию продукции в течение отчетного периода. Предлагается в плане счетов предусмотреть выделение специальных синтетических счетов для учета и отражения отклонений фактических затрат от нормативных. Например, для учета отклонений по прямой оплате труда применять счет 17, по общепроизводственным расходам – 18, по общехозяйственным расходам - 19 и так далее. В этом случае имелась бы возможность выявленные отклонения списывать напрямую на финансовые результаты деятельности, а не на производство. Следовательно, себестоимость продукции формировалась бы на счете 20 «Основное производство» по нормативной себестоимости, а счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не применялся вовсе. 
 
 
 

Заключение 

     Подводя итоги, можно говорить о том, что  поставленная цель была достигнута. В  работе достаточно подробно освещен  нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости  продукции. Его возникновение связывают с именем Фельдгаузена и московской школой учета. Весомый вклад в развитие нормативного метода внесли такие известные бухгалтера и экономисты, как С. Ф. Иванов, А.П. Рудановский, В. И. Стоцкий, Е.Г. Либерман и М.Х. Жебрак. Несомненно, изучение организации бухгалтерского учета и калькулирования себестоимости продукции на американских предприятиях советскими экономистами в 1929 г. внесло свою лепту. Вместе с тем, отечественный нормативный метод имеет свои особенности, поэтому говорить о тождестве с системой «стандарт - кост» не приходится.

     Сущность  рассматриваемого метода заключается в составлении нормативных калькуляций себестоимости на основе действующих на предприятии норм. Нормируются в первую очередь материальные и трудовые затраты. Основой указанного метода учета затрат является нормативная база. Последняя содержит нормативные, сметные показатели, рассчитываемые на основе первичной технологической, конструкторской и другой документации. Расход по нормам и отклонения от норм с указанием места возникновения, причин и виновников их образования организуется в учете раздельно. Отклонения от норм по характеру воздействия на себестоимость можно разделить на отрицательные и положительные. По характеру оформления отклонения от норм подразделяются на три группы: документированные, расчетные и неучтенные. Отклонения от норм по использованию материалов могут быть выявлены следующими способами: сигнальное документирование; учет партионного и непрерывного раскроя материала; предварительный расчет отклонений по фактической рецептуре запуска материалов в производство; инвентарный метод. Отклонения от норм по заработной плате работников на сдельной форме оплаты труда выявляют методом сигнального документирования. Отклонение по ОПР и ОХР, а также другим комплексным статьям осуществляется либо методами документирования, либо  путем сопоставления плановых сумм с утвержденными сметами. Нормы не являются постоянными и периодически пересматриваются. Такая процедура оформляется извещением. Изменение норм вызывает необходимость пересчета остатков НЗП. При этом наиболее часто используется укрупненный пересчет по калькуляционным статьям. Для исчисления фактической себестоимости продукции затраты обобщают в ведомости сводного учета затрат. Затраты в данной ведомости показывают раздельно по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм, относящимся  к остаткам незавершенного производства на начало месяца. Учет выпуска продукции нормативным способом ведут с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

     Среди основных достоинств указанного метода следует выделить, во-первых, возможность составления детальных бюджетов, а во-вторых, своевременное устранение негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами за счет  оперативного вмешательства со стороны руководства. К недостаткам следует отнести то, что отклонения фактических затрат от норм выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм. Кроме того, возникают сложности в разработке приемлемых нормативов, особенно условиях инфляции. При выборе метода учета затрат необходимо соотнести его преимущества со стоимостью внедрения и поддержания.

     Совершенствование нормативного учета затрат может быть осуществлено в следующих направлениях:

• ведение учета расхода материалов по менее укрупненным объектам калькуляции там, где это необходимо;
• создание новых нормативных баз, корректировка существующих;
• использование специальных синтетических счетов для учета и отражения отклонений фактических затрат от нормативных, что позволило бы не искажать показатель себестоимости продукции.

Список литературы 

1. Основные положения  по планированию, учету и калькулированию  себестоимости продукции на промышленных предприятиях. Утверждены ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20 июля 1970 № АБ-21-Д
2. Типовые указания по применению нормативного метода учета затрат на производство и калькулированию нормативной (плановой) и фактической себестоимости продукции (работ). Утверждены Министерством финансов СССР,Госпланом СССР, Госкомцен СССР и ЦСУ СССР 24 января 1983 г.

      N 12

3. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации. Утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н
4. Азирилян А.Н. Большой бухгалтерский словарь - М.: Институт новой экономики, 1999.
5. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. – М.: Омега-Л, 2011
6. Волкова О.Н. Управленческий учет: Учеб. — М: Проспект, 2007
7. Иванова Н.Г., Галузинский П.А. Нормативный метод учета затрат на

     обувных предприятиях.-- М.: Легпромбытиздат, 1988