Учетная политика хозяйствующего субъекта

Принципиально новым в ПБУ 1/2008 является то, что формированием учетной  политики вправе заниматься не только главный бухгалтер. Эту обязанность  можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухучет в организации. В соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" руководитель организации может:

• учредить бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером;
• ввести в штат должность бухгалтера;
• передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
• вести бухгалтерский учет лично.

В свою очередь руководитель организации  своим приказом должен утвердить  подготовленный документ и ввести его  в действие.

В учетной политике необходимо утвердить:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета;
• формы первичных учетных документов;
• формы регистров бухгалтерского учета;
• формы документов внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации;
• способы оценки активов и обязательств;
• правила документооборота и технологию обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• иные решения по организации бухгалтерского учета.

Новшеством ПБУ 1/2008 является требование утвердить в учетной политике все формы первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет  унифицированных форм, как было предусмотрено  ранее. При этом по-прежнему все первичные  учетные документы организации  должны создаваться по унифицированным  формам, приведенным в соответствующих  альбомах.

А документы, форма которых не предусмотрена  в этих альбомах, должны содержать  обязательные реквизиты, установленные  Законом о бухучете (наименование документа, дату составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи  и т. д.).

Другим существенным новшеством ПБУ 1/2008 является требование раскрывать в  учетной политике формы регистров  бухгалтерского учета. К таковым  можно отнести журнал регистрации  хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главную книгу, оборотную  ведомость и т. д.

Если по конкретному вопросу  в российском законодательстве не установлены  способы ведения бухучета при  формировании учетной политики, организация  может исходить из принципов МСФО (п. 7 ПБУ 1/2008). Такого положения в  ПБУ 1/98 нет. При этом, если правила бухучета допускают несколько вариантов учета, организация должна выбрать один, наиболее оптимальный с ее точки зрения. Если же в учете тех или иных операций никакой вариантности нет, дублировать в учетной политике положения нормативных актов не следует.

Учетная политика действует с 1 января года, следующего за годом ее утверждения.

Вновь созданные организации должны разработать и утвердить учетную  политику в течение 90 дней с момента  государственной регистрации п. 9 ПБУ 1/2008. И применять ее с момента  регистрации.

Учетную политику должны применять  все филиалы, представительства  и обособленные подразделения организации  независимо от их местонахождения. Разработка для них отдельной учетной  политики не допускается.

1.2.1 Изменение и дополнение учетной политики

Ежегодно при утверждении учетной  политики на очередной финансовый год главный бухгалтер отслеживает изменения, произошедшие в действующих нормативно-правовых актах, влияющие на порядок ведения учета и, соответственно, на содержание учетной политики. Изменить свою учетную политику, согласно п. 10 ПБУ 1/2008, компания может:

• если внесены поправки в законодательство России или нормативные акты по бухгалтерскому учету;
• если организация разработала новые способы бухгалтерского учета;
• в случае существенного изменения условий хозяйствования, к которым относятся реорганизация, переход к новым видам деятельности и т. п.

Ранее в данный список входила также  смена собственника организации. Однако теперь это основание исключено.

Измененная учетная политика вводится в действие с начала следующего отчетного  года, "если иное не обусловливается причиной такого изменения" п. 12 ПБУ 1/2008. То есть данное ПБУ разрешает это сделать и в текущем году. Такая оговорка весьма логична, учитывая, что смена деятельности или реорганизация может произойти в начале или середине текущего года.

Допускается без ограничения вносить  дополнения в учетную политику. Это  актуально, например, в случае, если организация в отчетном году впервые  возьмет кредит у банка.

Внося изменения в учетную политику, необходимо дополнительно оценить  в денежном выражении то влияние, которое окажет это изменение  на финансовое положение организации.

При существенном характере такого влияния организация обязана  будет скорректировать бухгалтерскую  отчетность на начало года, с которого произошли изменения в учетной  политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то отразить изменения необходимо и  за более ранний период. Такой метод  получил в ПБУ 1/2008 название "ретроспективный".

При этом впервые введен алгоритм действий при ретроспективном методе. Предлагается корректировать входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в отчетности период, а также значения связанных с этой статьей показателей бухгалтерской отчетности. При этом нужно исходить из предположения, что вносимые изменения применялись с самого начала. То есть с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Нередко изменения в учетную  политику трудно, а то и просто невозможно оценить. В этом случае предлагается применять новый способ бухучета только в отношении тех хозяйственных  операций, которые совершены уже  после нововведений, то есть "перспективно". В связи с существенной трудоемкостью корректировки показателей бухгалтерской отчетности при ретроспективном методе большинство малых и средних организаций могут использовать именно перспективный метод.

1.2.2 Раскрытие учетной политики в бухгалтерской отчетности

Для организаций, публикующих свою бухгалтерскую отчетность, ПБУ 1/2008 содержит требование раскрывать в пояснительной  записке существенные способы ведения  бухгалтерского учета. Состав и содержание информации, которую надо раскрыть, конкретизируются в отдельных положениях по бухгалтерскому учету, например, в ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" или в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

Кроме того, для случая, когда изменения  в учетную политику внесены после  того, как составлена годовая бухгалтерская  отчетность, их следует раскрыть в  промежуточной бухгалтерской отчетности.

К обязательной информации об учетной  политике, раскрываемой в пояснительной  записке, относятся:

• способы амортизации основных средств, нематериальных и других активов;
• методы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;
• способы признания выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг и т. д.

Если компания вносит изменения  в учетную политику, в пояснительной  записке к бухгалтерской отчетности дополнительно указывается:

• причина, по которой вносятся изменения;
• содержание таких изменений;
• порядок отражения их последствий в бухгалтерской отчетности;
• суммы корректировок по каждой статье бухгалтерской отчетности, а для акционерных обществ также данные о базовой и разводненной прибыли (убытке) на каждую акцию;
• факт применения нового нормативного акта - для изменений, вызванных его применением;
• факт невозможности отразить в бухгалтерской отчетности корректировки за предшествующие периоды, связанные с изменением учетной политики.

В пояснительной записке к бухгалтерской  отчетности дополнительно нужно  раскрывать информацию об изменениях оценочных значений. И в том  числе влияние таких изменений на будущие периоды, если это влияние можно оценить. Правила раскрытия информации об изменениях оценочных значений изложены в Положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008). Если оценить нельзя, это также нужно указать в пояснительной записке.

1.3 Факторы, влияющие на учетную политику хозяйствующего субъекта

Учетная политика предприятия формируется  на основе совокупности основополагающих принципов и правил, выбор для  использования которых требует  системного подхода с целью максимальной оптимизации. Поэтому следует при  выборе учетной политики нужно иметь  в виду, что на нее влияют:

1. Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);
2. Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);
3. Особенности деятельности

• производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы)

• коммерческой (организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов, взаимоотношения с покупателями),
• финансовой (взаимоотношения с банками и другими финансовыми институтами, налоговой системой),
• управленческой (структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень технического обеспечения, в том числе компьютерной техникой).

4. Масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

5. Управленческая структура организации и структура бухгалтерии;
6. Финансовая стратегия организации.

Например, стремление организации  к уменьшению налога на прибыль и  налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые  позволят увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов амортизации  основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие  показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета  и оценки объектов учета, позволяющие  уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.;

7. Текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление инвестиционных программ, повышение котировок акций и др.);
8. Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);
9. Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;
10. Кадровое обеспечение – уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать);
11. Хозяйственная ситуация – развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного, налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного климата и т.д.

1.4 Порядок оформления  учетной политики

Приказ по учетной политике организации должен содержать конкретную информацию по обоснованию следующих  групп вопросов:

• выбранные организацией способы бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена документами по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности более высоких уровней регулирования (как правило, второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации);
• способы бухгалтерского учета, описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней;
• способы бухгалтерского учета, принципы которых определены вышеперечисленными нормативными документами, а организация утверждает особенности их применения исходя из специфики условий хозяйствования: отраслевой принадлежности, структуры, размеров и т.п.;
• способы бухгалтерского учета, установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, но которые не позволяют организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты, поэтому она применяет иные способы бухгалтерского учета;
• способы бухгалтерского учета, вариантность которых обусловлена противоречиями и несовершенством действующего бухгалтерского законодательства, и представляется достаточно сложным определить приоритеты того или иного способа.
1. При формировании учетной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.