Учет у комиссионера, учет у комитента

При продаже товара, полученного по договору комиссии, «комиссионер составляет для покупателя все необходимые документы, в том числе товарную накладную ТОРГ-12, счет-фактуру, кассовый чек, товарный чек»³. При этом выручка от реализации по кредиту счета 90 не отражается, так как товар принадлежит комитенту на праве собственности. НДС в документах, которые комиссионер выписывает для покупателя, отражается только в том случае, если комитент является плательщиком налога на добавленную стоимость. При этом у комиссионера счет-фактура с НДС не попадает в книгу продаж. Если комиссионер получает от покупателя аванс в счет поставки товаров, он должен составить для покупателя счет фактуру на аванс (в случае, если комитент является плательщиком НДС), при этом в книгу продаж комиссионера этот счет-фактура не попадает.

Исполняя договор комиссии, комиссионер несет затраты, связанные  с исполнением поручения, которые  осуществляются за счет комиссионного  вознаграждения и включаются в состав затрат посредника. Затраты, понесенные комиссионером в процессе оказания им посреднических услуг (заработная плата рабочих, стоимость коммунальных услуг, арендная плата и так далее, в своей сумме представляют собой себестоимость услуги, оказываемой комиссионером) учитываются, как правило, на счете 44 «Расходы на продажу», предназначенном для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией товаров (работ, услуг). Хотя с точки зрения методологии бухгалтерского учета организация-посредник, оказывающая услуги, должна всю информацию, связанную с оказанием услуг собирать на счете 20. Ежемесячно обороты по счету 44 «Расходы на продажу» списываются в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90 «Себестоимость продаж». В бухгалтерском учете комиссионера такие затраты отражаются проводкой:

ДЕБЕТ 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж»

КРЕДИТ 44 «Расходы на продажу»

 Следовательно, «если комиссионер продает комиссионный товар (или закупает его для комитента), расходы на реализацию товаров (или на их приобретение) возникают и отражаются в учете комитента»⁴.

Таким образом, при совершении сделки с участием комиссионера в расчетах схема движения денежных средств выглядит следующим образом:

 – выручка от  продажи товаров поступает от  покупателя на расчетный счет  или в кассу комиссионера;

 – из полученной  суммы комиссионер, как правило, удерживает свое вознаграждение;

 – оставшаяся сумма  перечисляется собственнику товаров  – комитенту.

 Начисление комиссионного  вознаграждения производится при  помощи следующей проводки:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с комитентом»

КРЕДИТ 90 «Продажи» субсчет «Выручка».

Если комиссионер в расчетах не участвует, то:

 – выручка от  продажи товаров поступает на  расчетный счет или в кассу  их собственника – комитента;

 – после получения  денег комитент перечисляет вознаграждение комиссионеру, причитающееся ему в соответствии с договором комиссии.

 В учете в данном  случае используется следующая  бухгалтерская запись:

ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

КРЕДИТ 90 «Продажи» субсчет «Выручка».

Таким образом, можно сделать вывод, что особенности бухгалтерского учета у комиссионера зависят от условий договора комиссии, которые могут как предусматривают участие комиссионера в расчетах, так и исключать его участие из ведения расчетов.

 

4. Особенности бухгалтерского учета у комитента

При отгрузке товаров  комиссионеру для реализации в рамках договора комиссии комитент использует счет 45 «Товары отгруженные».

Отгруженные товары отражаются в бухгалтерском учете по фактической  или нормативной (плановой) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых в цене товара.

При передаче товара на реализацию «составляется накладная либо акт приема-передачи товара (приемо-сдаточный акт), в котором указывается цена товара, согласованная сторонами»⁵.

При реализации через  посредника товаров или готовой  продукции комитент осуществляет предпринимательскую  деятельность по продаже товаров  или производству и реализации готовой  продукции, выручка от которой подлежит отражению по кредиту счета 90 «Продажи». Согласно п. 5 и 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», выручка от продажи товара (продукции) является доходом от обычных видов деятельности и признается в бухгалтерском учете при отгрузке товара покупателю на основании отчета комиссионера [6].

Комитент должен начислить  и уплатить НДС со стоимости товаров, переданных комиссионеру, на дату отгрузки товаров комиссионером покупателю. Налоговая база по НДС определяется исходя из цены товара, указанной в договоре между комиссионером и покупателем.

Известить комитента  о дате реализации имущества комиссионер согласно абзацу 5 статьи 316 НК РФ обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация. Комитент обязан регистрировать в книге продаж счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выписанных комиссионером покупателю (значит, комитент должен быть осведомлен об этих показателях) [2].

С целью своевременного начисления НДС комитентом необходимо, чтобы комиссионер ежемесячно представлял комитенту отчеты с информацией о датах отгрузки товара покупателям, подтверждаемой первичными документами.

Рассмотрим пример учета товаров у комитента:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Факт хозяйственной  жизни организации-комиссионера
45	41	450 000	Отражена себестоимость  товаров, отгруженных комиссионеру
76.6	90.1	450 000	Отражена реализация товаров покупателю
90.2	45	450 000	Списана себестоимость  реализованных товаров
90.3	68.2	68 644	Начислен НДС с оборотов по реализации
44	76.6	45 000	Начислено комиссионное вознаграждение комиссионеру
90.2	44	45 000	Списаны расходы за комиссионное вознаграждение
19	76.6	6 864	Начислен НДС с комиссионного  вознаграждения
68.2	19	6 864	Предъявлен к вычету НДС по комиссионному вознаграждению
51	76.6	405 000	Получены денежные средства от комиссионера за реализованный товар  за минусом комиссионного вознаграждения

В соответствии с п. 20 Правил комиссионной торговли «комитент вправе в любое время отказаться от исполнения договора комиссии, отменив данное комиссионеру поручение. Комиссионер при этом вправе потребовать возмещения убытков, вызванных отменой поручения»⁶.

Комитент обязан в  срок, установленный договором комиссии, а если такой срок не установлен, то в разумный срок, распорядиться своим имуществом, находящимся в введении комиссионера.

Если комитент не выполнит эту обязанность, комиссионер вправе сдать товар на хранение за счет комитента либо продать его по возможно более выгодной для комитента  цене.

В бухгалтерском учете  комиссионера расчеты по оплате хранения комиссионного товара, подлежащего возврату, в случае, когда комитент вовремя не распорядился своим имуществом, отражаются следующими проводками:

Дебет счета 60 (субсчет  «Расчеты за хранение комиссионного  товара») Кредит счета 50 (51) – оплачены услуги сторонней организации по хранению комиссионного товара;

Дебет счета 76 (субсчет  «расчеты с комитентом») Кредит счета 60 (субсчет «расчеты за хранение комиссионного  товара») – отражена задолженность  комитента по оплате хранения товара;

Дебет счета 50 Кредит счета 76 (субсчет «Расчеты с комитентом) – получены деньги от комитента  за хранение непроданных товаров.

Если договором комиссии предусмотрена оплата комитентом услуг  по хранению, в бухгалтерском учете  комиссионера необходимо сделать следующие проводки:

Дебет счета 50 Кредит счета 76 (субсчет «Расчеты с комитентом») – оприходованы в кассу деньги, полученные от комитента за хранение непроданных товаров;

Дебет счета 76 (субсчет  «Расчеты с комитентом») Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») – отражена плата за хранение;

Дебет счета 90 (субсчет  «Налог на добавленную стоимость») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») – начислен НДС с платы  за хранение.

Для отражения суммы, полученной от комитента за хранение непроданных товаров, принятых на комиссию, в комиссионной торговле применяемость ведомость учета платежей по форме № КОМИС-7.

Согласно п.34 Правил комиссионной торговли возврат непроданного товара может быть произведен комиссионером  лицу, уполномоченному комитентом, по предъявлении доверенности, оформленной  в установленном порядке, и документа, подтверждающего заключение договора комиссии.

В бухгалтерии при  возврате непроданного товара закрывается  карточка учета товаров и расчетов по договорам комиссии (форма №  КОМИС-6), а также делается следующая  запись в регистрах бухгалтерского учета:

Кредит счета 004 –отражен возврат товаров комитенту.

Кроме того, возврат товаров  комитенту необходимо отразить в  перечне товаров, принятых на комиссию (формы № КОМИС-1 и № КОМИС-1а).

 

 

5. Документальное оформление операций в комиссионной торговле

Все торговые операции, проводимые организацией, как и остальные  хозяйственные операции, должны оформляться  оправдательными документами. Эти  документы являются первичными учетными документами, на основании которых  ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Для оформления торговых операций в торговле используют формы  первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132 (далее - Постановление № 132).

Из общих форм по учету  торговых операций в комиссионной торговле используют товарный отчет по форме  № ТОРГ-29.

При осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт предприятия комиссионной торговли обязаны использовать контрольно-кассовую технику. Кроме того, предприятиям необходимо обеспечивать ведение и хранение в установленном порядке документации, связанной с применением контрольно-кассовой техники.

При реализации товаров  в кредит для контроля за состоянием расчетов комиссионеру необходимо использовать соответствующие первичные учетные  документы.

Документы по учету торговых операций при продаже товаров  в кредит используются комиссионером при реализации товаров, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю.

Для учета непосредственно  комиссионных операций предусмотрены  следующие формы:

1. Перечень товаров,  принятых на комиссию (форма № КОМИС-1);

2. Перечень принятых  на комиссию транспортных средств  (автомобилей, мотоциклов и номерных  узлов (агрегатов) (форма № КОМИС-1а);

3. Товарный ярлык (форма  № КОМИС-2);

4. Акт об уценке (форма  № КОМИС-3);

5. Справка о продаже  товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС-4);

6. Акт о снятии товара  с продажи (форма № КОМИС-5);

7. Карточка учета товаров  и расчетов по договорам комиссии (форма № КОМИС-6);

8. Ведомость учета  платежей, полученных за хранение  непроданных товаров (форма №  КОМИС-7);

9. Журнал учета приема  на комиссию и продажи транспортных  средств (автомобилей, мотоциклов) и номерных узлов (агрегатов) (форма  № КОМИС-8).

Если предприятию для  отражения операций комиссионной торговли недостаточно документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, оно может самостоятельно разработать свои формы документов.

Эти документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной  операции;