Учет финансового результата

Финансовый результат по прочим расходам формируется на счете 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов», аналогично счету 90 (Табл. 4).

Таблица 4

Закрытие субсчетов к счету 91 «Прочие доходы и расходы»  
по результатам 2010 года

Наименование  хозяйственной операции	Дебет субсчета	Кредит субсчета	Сумма, руб
Закрытие субсчета 91.1.1 «Прочие доходы»	91.1.1.	91.9	367
Закрытие субсчета 91.2. «Прочие расходы»	91.9	91.2	16201
Закрытие субсчета 91.9. «Сальдо прочих расходов и доходов»	99	91.9	15834

Конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный год отражается на счете 99 «Прибыли и убытки».

Кредитовый оборот по счету 99 означает, что организация  получила прибыль, дебетовый оборот по счету 99 свидетельствует о полученном убытке. При сопоставлении дебетового и кредитового оборотов определяется финансовый результат отчетного периода. Кредитовое сальдо на конец отчетного года - сумма чистой прибыли по данным бухгалтерского учета, дебетовое сальдо, соответственно, убыток.

Счет 99 закрывается по окончании отчетного года заключительной записью декабря. Закрытие счета 99 называют реформацией бухгалтерского баланса.

При реформации баланса  сумма чистой прибыли отчетного  года списывается со счета 99 в кредит счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль отчетного года» (проводка Дебет 84 Кредит 99), сумма чистого убытка списывается в дебет счета 84, субсчет «Непокрытый убыток отчетного года» (проводка Дебет 99 Кредит 84).

Сальдо по счету 84 отражается в бухгалтерском балансе как конечный финансовый результат за отчетный период за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Таковы общие организационные  и методологические подходы к  организации бухгалтерского учета и реформации баланса на исследуемом предприятии.

По результатам анализа организации на предприятии учета финансового результата мы можем подтвердить:

—правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг);

—правильность ведения бухгалтерского и налогового учета по счету 90;

—правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 90.

Вместе с тем, необходимо отметить, что адаптация сельскохозяйственных организаций к условиям рыночной экономики, требованиям стандартов бухгалтерского учета и нормам Налогового кодекса Российской Федерации требует обеспечения более точного соответствия фактического состояния имущества хозяйствующих субъектов данным учетных регистров. В этой связи автором будут предложены механизмы совершенствования практики бухгалтерского учета финансового результата.

 

2.3.Совершенствование методологии  бухгалтерского учета финансового результата в ООО «Маслобойное»

Изучение нормативных актов и методологии учета финансовых результатов, применяемой в ООО «Маслобойное» позволил автору предложить руководству предприятия корректировку существующей организации бухгалтерского учета финансового результата.

Анализ нормативно-правовых актов, регулирующих порядок формирования финансовых результатов и их отражения в учете и отчетности позволил выявить, что действующее сегодня положение по ведению учета на счете 90 «Продажи» искажает процесс формирования финансовых результатов, предусмотренный ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», не отражает специфику отрасли при выведении финансового результата от продаж.

Одной из проблем является отражение  в составе доходов НДС по реализованной продукции. В ПБУ 9/99 «Доходы организации» отмечено, что НДС не признается доходом. В таком случае начисление НДС следует отражать записью: дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». К счету 62 следует открыть дополнительный субсчет «Задолженность покупателей по НДС».

В этой связи предложено открыть  к счету 90 «Продажи» субсчета по видам сельскохозяйственной продукции (работ, услуг).

Соответственно, к субсчету 90/9 «Прибыль/убыток от продаж» открываются субсчета второго порядка для определения финансового результата по каждому продукту. Исходя из экономической сущности отражаемых на счете 90 операций, предлагаем назвать его «Доходы и расходы от обычных видов деятельности».

Для учета операционных и внереализационных доходов и расходов предприятия рекомендуется ведение счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Операционные доходы и расходы, учитываемые на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в соответствии с Положениями  по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) представляют собой [1]:

—результаты от продажи основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей, иностранной валюты; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

—доходы и расходы от сдачи имущества в аренду; прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), и т.д. Результаты от продажи и прочего выбытия основных средств (ликвидация в результате непригодности к дальнейшей эксплуатации, передача в уставный капитал других организаций, дарение физическим или юридическим лицам) в виде прибыли или убытка, как уже отмечалось выше, определяются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 субсчета «Прочие расходы» отражается остаточная стоимость выбывших основных средств, расходы, связанные с их выбытием, суммы НДС, полученные в составе выручки при продаже основных средств. По кредиту счета 91 субсчета «Прочие доходы» отражается выручка от продажи основных средств. Полученный результат переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

К-т 99 «Прибыли и убытки».

Полученный убыток отражается:

Д-т 99 «Прибыли и убытки» 

К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов  и расходов».

Однако следует помнить, что  убыток от выбытия основных средств  не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Аналогично в бухгалтерском  учете отражаются результаты от продажи  другого имущества организации (нематериальные активы, материалы, иностранная валюта и т.д.).

К операционным расходам, учитываемым  на счете 91 «Прочие доходы и расходы», относятся также суммы причитающихся к уплате налогов и сборов в соответствии с законодательством РФ (налог на имущество предприятий, на рекламу и т.д.).

Начисление этих налогов и сборов отражается бухгалтерской записью:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» (по соответствующим субсчетам).

Внереализационными доходами и  расходами в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 являются:

—штрафы, пени, неустойки за нарушения условий хозяйственных договоров полученные (уплаченные); поступления (расходы) в возмещение причиненных организации убытков;

—активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

—прибыль (убытки) прошлых лет, выявленные в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской (дебиторской) задолженности, по которым срок исковой давности истек; положительные (отрицательные) курсовые разницы; прочие внереализационные доходы и расходы (убытки от списания стоимости материальных ценностей в результате хищений, виновники которых по решению суда не установлены, недостачи (излишки) материальных ценностей, выявленные при инвентаризации, судебные издержки и арбитражные сборы, суммы созданных резервов по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг и т.д.).

Доходы, полученные в виде штрафов, пеней, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, отражаются:

Д-т 51 «Расчетный счет» 

К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Начисленные организации суммы  штрафов, пеней, неустоек за нарушение  условий хозяйственных договоров  отражаются:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками». 

Вместе с тем, суммы, внесенные  в бюджет в виде санкций, в состав внереализационных расходов не включаются, а относятся на уменьшение прибыли  организации, что отражается бухгалтерской  проводкой:

Д-т 99 «Использование прибыли»

К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Результат от операционных и внереализационных  доходов и расходов, выявленный на счете 91 «Прочие доходи и расходы» в виде прибыли или убытка, в  конце месяца переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т 99 «Прибыли и убытки».

При получении убытка:

Д-т 99 «Прибыли и убытки» 

К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Внереализационные и чрезвычайные доходы принимаются к бухгалтерскому учету в следующем порядке: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков — в суммах, присужденных судом или признанных должником, в том отчетном периоде, в котором вынесено решение судом об их взыскании или они признаны должником; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, — в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек; суммы дооценки активов — в том отчетном периоде, когда была произведена переоценка; другие поступления — по мере образования. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической оплаты.

Аналитический учет по счету 91 «Прочие  доходы и расходы» ведется по каждому виду операционных и внереализационных доходов и расходов.

Для обеспечения управленческих решений  прочие доходы и расходы на счете 91 «Прочие доходы и расходы», исходя из их экономической сущности и особенностей деятельности предприятия, разделить на ряд групп, что обеспечит определение финансовых результатов по каждой из них.

Для выработки управленческих решений  к счету 99 «Прибыли и убытки» следует  открыть субсчета: 99/1 «Прибыли и убытки от обычных видов деятельности»,99/2 «Прибыли и убытки от прочих видов деятельности»,99/3 «Чрезвычайные доходы»,99/4 «Чрезвычайные расходы»,99/5 «Социальные расходы»,99/6 «Платежи по налогу на прибыль, прочие платежи за счет чистой прибыли и налоговые санкции». К предлагаемым субсчетам мы рекомендуем открывать и аналитические счета: 99/11 «Прибыли и убытки от продажи растительных масел», 99/12 «Прибыли и убытки от продажи кормов», и т. д.

В конце отчетного года сумма  прибыли (убытка) списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». За счет нераспределенной прибыли формируются фонды специального назначения. Планом счетов к этому счету не предусмотрены субсчета, однако, исходя из общей логики построения бухгалтерского учета, можно предложить следующий порядок отражения записей (Табл. 5):

Таблица 5

Предлагаемый порядок отражения фактов хозяйственной деятельности 
на счете 84 «Нераспределенная прибыль»

Дебет счета	Кредит  счета	Содержание  фактов хозяйственной деятельности
84-1 «Учтенная  нераспределенная прибыль»	84-2 «Специальный  фонд для выплаты дивиденда участникам ООО»	Образован фонд для выплаты дивидендов участникам ООО
84-2 «Специальный фонд для выплаты дивидендов участникам ООО»	75-2 «Расчеты  по выплате дивидендов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	Начислены за счет фонда дивиденды участникам ООО
84-1 «Учтенная нераспределенная прибыль»	84-3 «Фонд накопления образованный»	Образован по решению общего собрания участников ООО
84-3 «Фонд накопления образованный»	84-4 «Фонд накопления использованный»	Произведены за счет фонда накопления капитальные вложения
84-1 «Учтенная нераспределенная прибыль»	84-5 «Фонд потребления образованный»	Образован по решению общего собрания фонд потребления для материального стимулирования работников организации
84-5 «Фонд потребления образованный»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	Начислены премии персоналу за счет фонда потребления

Для сближения принципов бухгалтерского и налогового учета выявлены основные различия, связанные с учетом доходов  и расходов. В результате исследований предлагается:

— рекомендовать признание доходов от реализации на момент отгрузки по методу начисления, но не позднее определяемого по общему правилу момента реализации;

— заменить словосочетание «акт приема-передачи имущества» на формулировку «первичный документ». Представляется целесообразным и необходимым привести терминологию в соответствие с альбомами форм первичных документов и Налоговым кодексом РФ;

— использовать при определении  выручки цены, указанные в договорах  сторонами сделки; метод сопоставимых цен применять только при товарообменных (бартерных) операциях в соответствии с требованиями налогового учета;