Учет финансового результата отчетного года

Помимо подхода к определению финансового результата как разницы между доходами и расходами в экономической науке есть и другие концепции определения финансового результата:

1. Финансовый результат определяется как изменение стоимости чистых активов за отчетный период. При данном подходе берется стоимость по балансу чистых активов на начало и конец отчетного периода и если стоимость чистых активов  на конец года больше по сравнению со стоимостью чистых активов на начало отчетного периода, то сумма прироста и есть прибыль. Если на конец отчетного года стоимость чистых активов уменьшилась по сравнению с началом года, то возникает убыток [21, с. 165].
2. Финансовый результат определяется как изменение в капитализации стоимости компании на фондовой бирже. Например, если на 31.12.09 г. капитализированная стоимость компании составила 25 млн. р. На 31.03.10 г  27 млн. р., то финансовым результатом окажется прибыль 2 млн. р. [21, с. 165].
3. Финансовый результат можно получить только при ликвидации фирмы, а получаемые по году результаты финансово-хозяйственной деятельности носят справочный характер и являются промежуточными. Данная концепция основывается на воззрениях Л. Сея (1826 – 1896), который утверждал, что: «…  о человеке раньше его смерти нельзя сказать, был ли он счастлив или несчастлив. Точно так же нельзя заранее сказать о промышленнике, купце или земледельце, получил ли он прибыль, прежде чем он не покончит свои дела» [21, с. 165].

Доходы представляют собой увеличение экономических выгод в течение отчетного периодов путем увеличения активов или уменьшения обязательств, ведущее к росту собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника ее имущества (учредителей, участников) [26, с. 454].

Экономические выгоды – получение организацией доходов от реализации активов, снижение расходов и иные выгоды, возникающие от использования организацией активов. Не признаются доходами организации также поступления от других лиц авансов, задатка, залога, возврат активов, ранее переданных организацией другим субъектам хозяйствования на условиях возврата (займы) и другие аналогичные доходы, так как они не ведут к увеличению активов или уменьшению обязательств [26, с. 455].

Расходы представляют собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками) [26, с. 455].

Классификация расходов по текущей деятельности для организаций, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, представлена в Приложении А [6].

Классификация расходов по текущей деятельности для организаций, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, представлена в Приложении Б [6].

При определении финансового результата деятельности организации за отчетный период принимаются к расчету текущие затраты, в результате которых в этом периоде получены доходы [26, c. 458].

В бухгалтерском учете в целях формирования качественной информации для принятия решений по управлению процессом формирования прибыли и составления отчетности по ней доходы и расходы классифицируются в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации:

• На доходы и расходы по текущей деятельности;
• Доходы и расходы по инвестиционной деятельности;
• Доходы и расходы по финансовой деятельности;
• Иные доходы и расходы [26, c. 458].

Таким образом, основными задачами учета финансовых результатов деятельности организации являются:

1. Формирование полной достоверной информации о финансового-хозяйственной деятельности организации, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
2. Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей финансовой отчетности для контроля за соблюдением законодательства и целесообразностью совершенных хозяйственных операций;
3. Предотвращение отрицательных финансовых результатов деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости [26, c. 458].

1.2 Обзор экономической литературы касательно финансового результата отчетного года выявление проблем его учета

Любая коммерческая организация стремиться к получению прибыли. Это является основной целью её деятельности. Адам Смидт первый дал определение прибыли как суммы, которая может быть израсходована без посягательства на капитал. Если бизнес организации успешен, то финансовым результатом её  хозяйственной деятельности будет прибыль. Однако, например, из-за неблагоприятной конъюнктуры рынка и по другим причинам финансовым результатом хозяйственной деятельности может стать и убыток [12, c. 35].

В системе бухгалтерского учета финансовый результат может быть определен путем сопоставления доходов и расходов организации. Прибыль (П) это превышение доходов (Д) над расходами(Р): П = Д – Р. Убыток (У) это превышение расходов над доходами: У = Р – Д. однако даже в системе бухгалтерского учета возникает вопрос – как определять прибыль: в каждом отчетном периоде, независимо от  количества проданных ценностей, или в том отчетном периоде, когда продана вся партия целиком [12, c. 35].

Приведем пример: Приобретено 100 единиц товара за 1р./шт. Продажная цена товара 3 р./шт. (налоговая составляющая в примере не рассматривается) после продажи в отчетном периоде 1 единицы товара у организации возникает:

Вариант 1: прибыль 2 р. (3 р. – 1 р.).

Вариант 2 : финансовый результат в данном отчетном периоде  не возникает, его можно определить в отчетном периоде, в котором мы продадим 34 единицы товара, т.к. только тогда у нас выручка составит 102 р., которая позволит покрыть расходы по приобретению партии товара  (100 р.) и прибыль составит 2 руб. (102 р. – 100 р.).  Последующие продажи оставшихся 66 единиц товара будут приносить только прибыль, т.к. партия уже окупилась продажей первых 34 единиц. В самом деле, можем ли мы говорить о прибыли в 2р., исчисленной в первом варианте, если у нас выручка 3 р., а расходы по приобретению товаров составляют 100 р.? Ведь может получиться так, что остаток товаров (99 единиц) так и не удастся продать и тогда вся оставшаяся партия будет списана на убытки. В этом случае финансовым результатом будет убыток в размере 97 р. (99 р. – 2 р.). Несмотря на всю очевидность правильности определения финансового результата по второму варианту (первые продажи окупают затраты, а потом уже при последующих продажах возникает прибыль), в системе бухгалтерского учета применяется первый вариант (финансовый результат определяется по проданным на отчетную дату товарам) [12, c. 36].

Усложним пример и предположим, что организация купила после продажи первой партии ещё 100 единиц  такого же товара. Теперь ей надо заплатить поставщику 500 р. Всего выручки от продажи первой партии у нее 300 р. (100 шт. х 3 р.). После продажи 100 единиц из первой партии прибыль организации составила 200 р. (300 р. – 100 р.) и если эту прибыль соотнести с выросшими расходами на приобретение второй партии товара, то мы вместо прибыли в размере 200 р. Можем исчислить убыток в размере 200 р. (500 р. – 300 р.). Такое положение дел может быть объяснено тем, что организация не учла при установлении продажных цен роста инфляции. Данная проблема исчисления финансового результата в теории бухгалтерского учета получила название « нюрнбергский парадокс» [12, c. 36].

Сегодня главной проблемой возникающей при учете финансового результата является то, что учет в Республике Беларусь находится на стадии перехода к международным стандартам учета. В результате чего нормативно-правовая база постоянно совершенствуется и уточняется.  С 2012 года отражение финансовых результатов вновь изменилось, так как был разработан новый план счетов, в котором счета раздела VIII "Финансовые результаты", на которых обобщается информация о доходах и расходах организации, а также выявляется конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период, приобрели совершенно иной смысл. Применявшийся ранее счет 92 "Внереализационные доходы и расходы" в Плане счетов-2012 отсутствует. Таким образом, с 1 января 2012 г. организации отражают доходы и расходы на 2 счетах:

• счет 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности";
• счет 91 "Прочие доходы и расходы"[23 c. 54].

 Счет 90 предназначен для  обобщения информации о доходах  и расходах, связанных с текущей  деятельностью организации, а также  для определения финансового  результата по ней. На счете 91 обобщают информацию о прочих  доходах и расходах отчетного  периода, непосредственно не связанных  с текущей деятельностью организации, в т.ч. по инвестиционной и финансовой  деятельности[23 c. 54].

Таким образом, если ранее доходы и расходы отражали на соответствующих счетах учета финансовых результатов исходя из их видов (выручка, операционные, внереализационные), то с 1 января 2012 г. их отражают в зависимости от того, с каким направлением деятельности организации связаны эти доходы и расходы[23 c. 54].

 Можно дать примерные  определения рассматриваемых направлений  деятельности:

 – текущая деятельность  – осуществление организацией  видов экономической деятельности, указанных в уставе, а также  другие виды деятельности, не  связанные с финансовой и инвестиционной  деятельностью;

 – инвестиционная  деятельность – деятельность  организации по приобретению  и реализации основных средств, нематериальных активов и других  внеоборотных активов;

– финансовая деятельность – деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава собственного капитала, заемных средств организации (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.) [23 c. 54].

Стоит отметить что, на счете 99 "Прибыли и убытки" сейчас следует отражать только начисление налогов на прибыль и доходы и других налогов и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода) организации в соответствии с законодательством[23 c. 15]. 

Еще одним изменением является то, что налог на недвижимость не начислялся на счете 99 "Прибыли и убытки". С 1 января 2012 г. данный налог подлежит включению в состав соответствующих затрат организации (управленческих, издержек обращения и т.п.) [23 c. 55].

 План счетов-2012 предусматривает, что по окончании отчетного  года счет 99 закрывается. При этом  заключительной записью последнего  месяца отчетного года сумму  чистой прибыли (убытка) необходимо  отразить по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) счета 84 "Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)". Напомним, что План счетов-2004 позволял это  делать по окончании отчетного  периода (месяца, квартала, года). Таким  образом, План счетов-2012 предполагает, что распределение прибыли может  осуществляться лишь по итогам  финансового года [23 c. 55].

В системе бухгалтерского учета финансовый результат определяется отдельно по текущей и финансовой деятельности на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»; от инвестиционной, финансовой и иной деятельности – на счете 91 «Прочие доходы и расходы» [26, c. 457].

На счете 99 финансовый результат учитывается нарастающим итогом с начала года и до конца отчетного года. Счет 99 закрывается при реформации баланса по окончании отчетного года счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»[26, c. 457].

В экономической литературе можно встретить разные толкования такой категории, как нераспределенная прибыль. Например, допустимо считать, что нераспределенная прибыль – это доля прибыли компании, которая не идет в уплату налогов и не распределяется между акционерами в ввиде дивидендов, а повторно инвестируется в активы этой компании[9, c. 65].

Нераспределенная прибыль – это прибыль акционерного общества, компании, остающаяся после уплаты налогов и выплаты дивидендов, используется в целях реинвестирования, на нужды развития[9, c. 65].

В отечественной практике принято считать, что нераспределенная прибыль – это сумма чистой прибыли, оставшаяся после вычета из прибыли начисленного с нее налога (Инструкция №50). Т.е. это чистая прибыль организации, которая в будущем должна быть направленна на её развитие[9, c. 65].

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенно  прибыли (непокрытого убытка) в бухгалтерском учете предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»(п.67 Инструкция № 50).

Сумму чистой прибыли отчетного года отражают заключительной записью последнего месяца отчетного года по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 84. Сумму чистого убытка отчетного года отражают заключительной записью последнего месяца отчетного года по дебету счета 84 и кредиту счета 99. Важным является то, что данные записи делаются только по окончании последнего отчетного года, т.е. в течение года сумма нераспределенной прибыли не должна изменятся на сумму промежуточного финансового результата. В связи с этим в промежуточной бухгалтерской отчетности сумма прибыли (убытка) текущего года отражается по стр. 470 «Чистая прибыль (убыток) отчетного года» бухгалтерского баланса, и только в годовой бухгалтерской отчетности финансовый результат текущего года переносят в состав нераспределенной прибыли и отражают по стр. 460 «Нераспределенная прибыль ( непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса[9, c. 66].

Существуют следующие случаи изменения нераспределенной прибыли  в течение отчетного года:

1. Выбытие основных средств
2. Выплата премии в 2014 г. по итогам работы на 2013 г.
3. Создание резервного фонда заработной платы.
4. Передача части прибыли филиала организации, передача части прибыли головной организации филиалу.
5. Перевод недвижимого имущества, числящегося в составе основных средств, из операционной недвижимости в инвестиционную недвижимость.
6. Доходы и расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году [9, c. 66].