Учет экспортных опреаций

Введение

      Подъем экономики России невозможно представить без внешнеэкономических связей. Расширение экспорта влечет за собой повышение занятости, что имеет важные социальные последствия. Для многих стран рост экспорта стал важной составляющей процесса индустриализации и увеличения темпов экономического роста. Поступления от экспорта - существенный источник накопления капитала на нужды промышленного развития. Расширение экспорта позволяет мобилизовать и более эффективно использовать природные ресурсы и рабочую силу, что, в конечном счете, способствует росту производительности труда и росту доходов. Повышается значимость экспорта как источника столь необходимых стране валютных поступлений.

В современных условиях хозяйствования многие российские организации стали активными участниками внешней торговли. Однако не всем им удается проводить внешнеторговые операции одинаково успешно, главным образом, из-за отсутствия опыта самостоятельной работы на внешнем рынке. Кроме того, сложное законодательство, регулирующее внешнеэкономическую деятельность организаций, не всегда однозначно трактует отдельные хозяйственные ситуации, что также негативно сказывается на результативности внешнеторговых операций. Поэтому у российских бухгалтеров возникают определенные трудности при отражении в учете данных хозяйственных операций.

Так как экспорт является одним  из основных источников пополнения государственного бюджета, то главная задача государства - обеспечить предприятиям нормальные условия для осуществления внешнеэкономической деятельности. На современном этапе экономических преобразований необходимой основой формирования устойчивого и развивающегося внешнеэкономического комплекса является стабильная, реально функционирующая законодательная база, которая способствовала бы оптимальному развитию финансово- хозяйственной деятельности предприятий - экспортеров 

1.Документальное оформление экспорта 

 
    В системе внешнеэкономической деятельности, в соответствии с принятым Общероссийским классификатором управленческой документации ОК 011-93, утвержденным постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 г. № 299 (в редакции № 20/2003 г. ОКУД, утвержденной Госстандартом РФ 15.10.2003 г.), вся документация делится на семь групп: оперативно-коммерческая, транспортная, товаросопроводительная, расчетная, страховая, таможенная, экспедиторская. 
     Основным из оперативно-коммерческой документации является договор (контракт). Как и любая операция, экспортная должна быть оформлена договором (контрактом). 
     Под экспортным контрактом следует понимать такую внешнеэкономическую сделку, в которой участвует российское юридическое лицо или индивидуальный предприниматель и которая направлена на экспорт российских товаров, работ и услуг на международный рынок. 
     Как действующее российское, так и международное законодательство практически не содержит унифицированных обязательных требований о том, каким образом должен оформляться экспортный контракт. 
     Однако с учетом действующих нормативно-правовых актов в хозяйственном обороте выработаны определенные требования к экспортному контракту. 
     Так, любой экспортный контракт следует заключать в письменной форме. При этом, как правило, в него включаются следующие условия: наименование, дата и место заключения экспортного контракта; полное наименование и место нахождения сторон; предмет; количество, качество, сроки передачи товара, выполнения работы, оказания услуги, гарантии; цена и условия оплаты товара, работы, услуги; неустойка, ее размеры и порядок выплаты; порядок предъявления претензий; соглашение о применимом праве; соглашение о суде, которому будут подсудны споры сторон по экспортному контракту, или арбитражная (третейская) оговорка; форс-мажорные условия; реквизиты и подписи сторон. 
     Основной проблемой в правовом регулировании международного торгового оборота является несогласованность тех или иных гражданско-правовых конструкций договоров купли-продажи (в том числе торговых обычаев, связанных с ними) в правовых системах различных государств. 
     В качестве наиболее приемлемого способа разрешения данной проблемы является использование Международных правил толкования торговых терминов — «Инкотермс» (публикация Международной торговой палаты 1990 г. № 460, далее — «Инкотермс»).  
     Основным достоинством «Инкотермс» является то, что сторонам, их применяющим, нет необходимости специально оговаривать в договоре, что они подразумевают под тем или иным понятием, использованным в договоре, или подробно описывать спектр их прав и обязанностей по договору.  
     Выбор того или иного условия поставки влияет на момент перехода права собственности на товар, а значит, на момент отражения в бухгалтерском учете выручки от продажи. 
     Вид транспортной документации зависит от того, каким транспортом осуществлялась перевозка: авиа (авианакладная), железнодорожным (железнодорожная накладная), морским (коносамент), авто (товарно-транспортная накладная) и др. 
     Один из наиболее распространенных видов доставки — автотранспортом. Поэтому организация при отгрузке товаров на экспорт выписывает товарно-транспортную накладную. Данный документ состоит из двух разделов: товарного и транспортного. 
     Товарный раздел содержит информацию о количестве, цене, наименовании, единице измерения, стоимости товара. Кроме того, указывается прописью количество наименований, мест, масса груза нетто и брутто и т. д. 
     Особенность, возникающая при заполнении товарно-транспортной накладной на экспорт, состоит в том, что информация о цене, сумме указывается в валюте контракта.  
     Оборотная сторона товарно-транспортной накладной содержит информацию об организации, осуществляющей перевозку, автомобиле, о водителе и пр. К тому же в данном разделе содержатся повторные сведения о грузе, информация о погрузочно-разгрузочных операциях и прочие сведения, заполняемые организацией, владеющей автотранспортом. 
     К товаросопроводительным документам относятся: отгрузочная спецификация, упаковочный лист, сертификат качества, техническая документация и т. п 
     Расчетная документация, как правило, представляется счетом-фактурой на отгружаемые товары. 
     Согласно пункту 3 статьи 169 НК РФ налогоплательщики НДС обязаны составить счет-фактуру при совершении хозяйственных операций (за исключением операций, указанных в пункте 4 статьи 169 НК РФ). 
     В счете-фактуре должны быть указаны: порядковый номер и дата выписки, реквизиты покупателя и поставщика, сведения о товаре (наименование, количество, цена без НДС, стоимость товаров и др. (пункт 5 статьи 169 НК РФ). 
     При этом согласно пункту 7 статьи 169 НК РФ в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте. 
     Таможенное регулирование экспорта состоит в необходимости таможенного оформления экспортируемой продукции, которое заключается в ее декларировании. ГТД является основным документом из группы таможенной документации. 
     ГТД включает следующую информацию: данные об отправителе (наименование, юридический адрес, ИНН и др.), о получателе (наименование, юридический адрес и др.), о декларанте, о товаре (общая таможенная стоимость, фактурная стоимость, вес, количество наименований товара, количество мест и др.), финансовые и банковские сведения (наименование и юридический адрес обслуживающего банка, номер валютного счета и др.), таможенные пошлины и сборы (основа начисления, ставка, сумма и др.) и пр. 
     Помимо рассмотренных документов для таможенных целей должны быть представлены также разрешительные документы, паспорт сделки и другие документы (по требованию таможенных органов). 
     Паспорт сделки оформляется в двух экземплярах. Заполненный и подписанный экспортером, паспорт сделки передается в банк вместе с оригиналом и копией экспортного контракта. 
     Подписанный первый экземпляр паспорта сделки возвращается экспортеру вместе с оригиналом контракта, а второй — остается у банка. 
     Паспорт сделки содержит следующую информацию: реквизиты банка, экспортера, иностранного контрагента по контракту, реквизиты и условия контракта, особые условия контракта, разрешение, подписи уполномоченных лиц от банка и от экспортера, особые отметки банка. 
     Помимо этого, вследствие осуществляемого валютного контроля над валютными операциями, возникают особенности в документальном оформлении при поступлении экспортной выручки на транзитный счет.  
     На экспортера возложена обязанность продать не менее 10 процентов валютной выручки, полученной им в инвалюте.  
     В день зачисления денежных средств на транзитный валютный счет организация-экспортер от банка, осуществляющего расчетно-кассовое обслуживание, получает извещение. В данном извещении указываются дата и сумма денежных средств, поступивших на транзитный валютный счет, а также упоминание о необходимости осуществления обязательной продажи части валютной выручки. 
     Получив поручение от экспортера, уполномоченный банк депонирует указанные средства на своем специальном счете и в течение трех дней после этой операции продает иностранную валюту в установленном действующим валютным законодательством порядке. Одновременно с депонированием часть валютных средств, не подлежащих продаже, списывается с транзитного валютного счета и зачисляется на текущий валютный счет юридического лица.  
    На основе данных документов составляются записи в регистрах синтетического и аналитического учета.  
 

2. Синтетический и  аналитический учет экспортных  операций 

 
    Зачастую в качестве экспортера выступает не сам производитель продукции, а торговая организация, которая приобретает готовую продукцию с целью ее последующей продажи на экспорт. 
     При этом торговая организация взаимодействует с органами государственного регулирования, поставщиками товаров, предназначенных на экспорт, перевозчиком, осуществляющим доставку товаров через таможенную границу РФ, и покупателем — нерезидентом РФ. 
     Схема взаимодействия торговой организации-экспортера (например ООО «Альфа»), государственных органов и контрагентов представлена на рисунке:  

Рис. Схема взаимодействия участников экспортных отношений 
     

Рассмотрим порядок  и особенности отражения всех фактов хозяйственной деятельности, возникающих при осуществлении экспортных операций.  
     Инструкцией к Плану счетов предусмотрено отражать поступление товаров с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или счета 41 «Товары», что влияет на величину стоимости, по которой будет учитываться товар (фактическая или покупная). 
     В российской практике наиболее распространено использование счета 41 «Товары». При этом рекомендуется отражать товары, предназначенные на экспорт, с использованием специального субсчета к счету «Товары» (например 41/Э «Товары экспортируемые»). 
     Рассмотрим учет поступления товара, предназначенного для экспорта, на примере ООО «Альфа»: 
     1. Оплачен товар, предназначенный на экспорт, на основании представленного счета: 
     Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 
    Кредит 51 «Расчетные счета» — 142 280,00 
     2. Оприходован по покупной стоимости поступивший на основании товарной накладной товар: 
     Дебет 41/Э «Товары экспортируемые» 
    Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 120 576,27 
     3. Отражен НДС на основании представленного счета-фактуры: 
     Дебет 19/Э «НДС по приобретенным товарам на экспорт» 
    Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 21 703,73 
     Суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров, могут быть приняты к вычету из бюджета после доказательства факта экспорта товаров, несмотря на то что товар оплачен. До этого момента сумму НДС целесообразно учитывать на отдельном субсчете к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». В рабочем плане счетов ООО «Альфа» данный субсчет имеет шифр 19/Э «НДС по приобретенным товарам на экспорт». 
  
    После заключения контракта с иностранным покупателем товар отгружается в адрес места назначения. 
     Заключая контракт с иностранным покупателем на поставку экспортного товара, организация-экспортер оговаривает условия поставок товара с учетом международной практики.  
     Условия поставок не подразумевают фиксации момента перехода прав собственности на товар, тем не менее в каждом условии поставок можно найти момент перехода прав собственности от продавца к покупателю. Обычно он связан с моментом перехода рисков от продавца к покупателю. До момента перехода прав собственности на отгруженный товар и исполнения других условий, дающих основания для признания выручки в учете, экспортируемый товар учитывают на счете 45 «Товары отгруженные». 
     Так как счет 45 «Товары отгруженные» может быть использован для разных целей, можно открыть к нему специальный субсчет для отражения стоимости товаров, отгружаемых иностранным покупателям, до признания выручки в бухгалтерском учете.  
     5. Списана покупная стоимость товара, отгруженного к месту назначения: 
     Дебет 45/Э «Товары, отгруженные на экспорт 
    Кредит 41/Э «Товары экспортируемые» — 120 576,27 
     В состав коммерческих расходов при экспорте включают затраты на подготовку товара к отгрузке, погрузку на транспортные средства внутреннего перевозчика, на перевозку товара к месту назначения внутри страны, погрузку товара на международный транспорт. В их состав также включают затраты по перевозке международным транспортом, страхованию в пути, расходы по хранению товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пункте назначения. В эту же группу входят затраты по доставке товара на склад покупателя, по оплате комиссионных транспортно-экспедиторским организациям, оплата таможенных пошлин, банковские расходы, налоги, сборы и другие. 
  
    Основанием для ведения учета коммерческих расходов являются оформленные соответствующим образом первичные документы, подтверждающие факты отгрузки, движения по стране, перегрузки, разгрузки товара. 
     Учет перечисленных расходов ведется на счете 44 «Расходы на продажу» по их видам на основании указанных первичных документов. 
     Для обеспечения правильного и точного учета коммерческих расходов у организации выделяют на счете 44 «Расходы на продажу» отдельный субсчет (например, субсчет 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом»). 
     По окончании месяца расходы, связанные со сбытом, списывают на счет 90 «Продажи». При этом в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» организация может выбрать в учетной политике один из двух вариантов списания коммерческих расходов: 
    1) ежемесячно в полном объеме; 
    2) ежемесячно на счет 90 «Продажи» списывают все коммерческие расходы полностью, кроме транспортных расходов. Они списываются пропорционально реализованным товарам (продукции). 
     Обратимся к некоторым видам коммерческих расходов, связанных с экспортом. 
     Таможенная пошлина — это обязательный взнос, взимаемый таможенными органами РФ при ввозе товара на таможенную территорию или вывозе его с этой территории.  
     Согласно пункту 1 статьи 3 Закона РФ от 21.05.1993 г. № 5003-1 «О таможенном тарифе» (в редакции Федерального закона от 08.12.2003 г. № 186-ФЗ) ставки таможенных пошлин являются едиными и не подлежат изменению в зависимости от лиц, перемещающих товары через таможенную границу Российской Федерации, видов сделок и других факторов, за исключением случаев, предусмотренных законом. 
     Начисление, уплата и взимание пошлины производятся на основе таможенной стоимости товара. Таможенные пошлины взимаются таможенными органами до или в момент принятия таможенной декларации. 
     Согласно пункту 3 статьи 3 Закона РФ «О таможенном тарифе» ставки вывозных таможенных пошлин и перечень товаров, в отношении которых они применяются, устанавливаются Правительством РФ и являются исключительными мерами оперативного регулирования внешнеэкономической деятельности на территории РФ. 
     Кроме таможенных пошлин фирмы-экспортеры платят таможенные сборы за оформление таможенной декларации, проверку качества и другие услуги, оказываемые таможней. Таможенные сборы оплачиваются в рублях или в валюте и влияют на размер затрат. 
     Основанием для списания на затраты таможенных пошлин и сборов являются таможенные декларации. 
     Обычно таможня рассчитывает стоимость таможенных процедур в двух частях: часть, оплачиваемую организацией в валюте, в размере 0,05 процента, и часть, оплачиваемую в рублях, — 0,10 процента от таможенной стоимости. В связи с этим расчеты с таможней следует вести на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» или на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», открывая для этого специальный субсчет. 
     К этому субсчету могут быть открыты два аналитических счета: один — для рублевых расчетов, второй — для расчетов в валюте. Однако в настоящее время таможенные сборы в валюте, исчисляемые по ставке 0,05 процента, могут уплачиваться в рублях. 
     В бухгалтерском учете экспортные таможенные пошлины и сборы списывают на счет 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом»: 
     1. Начислены таможенные сборы, согласно ГТД: 
     Дебет 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом» 
    Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 377,89 
     2. Начислены транспортные расходы: 
     Дебет 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом» 
    Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 8 400,00 
     Транспортные расходы списывают на затраты на основании счетов транспортных организаций (перевозчика) или отчетов экспедиторов, международных или внутренних перевозочных документов, счетов-фактур.  
     Итак, по дебету субсчета 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом» в разрезе выполняемых контрактов будут собраны все расходы по сбыту и продаже товара. 
     Учет продажи продукции, товаров, работ, услуг, в том числе экспортируемых, ведут на основании требований, заложенных в ПБУ 9/99 «Доходы организации». Отражая выручку в бухгалтерском учете, организации исходят из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, в соответствии с которым доходы и расходы отражаются на момент их признания (совершения) независимо от факта оплаты. 
     В соответствии с Инструкцией к Плану счетов бухгалтерский учет финансовых результатов от продажи товаров, продукции, работ, услуг осуществляют на счете 90 «Продажи».  
     Для учета продажи экспортной продукции (товара) рекомендуется на счете 90 «Продажи» выделить соответствующие субсчета. 
     Выручка в бухгалтерском учете фиксируется на момент ее признания. Условия признания выручки определены в пункте 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации».  
     Бухгалтерские записи по счету 90 «Продажи» делают на основании первичных документов, подтверждающих отгрузку, переход прав собственности и момент признания выручки.  
     Для расчетов с покупателями используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». На нем собирают информацию по полученным авансам от покупателей, по дебиторской задолженности покупателей и заказчиков. При этом необходимо обособить разные виды расчетов, в том числе расчеты с иностранными покупателями и заказчиками. Для выполнения этого условия можно использовать следующие субсчета: 
    62/1 «Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях»; 
    62/2 «Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте».  
     В регистрах бухгалтерского учета после перехода права собственности к покупателю, т. е. на момент отгрузки, были составлены записи: 
     1. Начислена выручка от продажи на экспорт в сумме 8260 долл. США по курсу на дату отгрузки 30,3469 руб. за 1 доллар (8260 долл. х 30,4998 руб. = 251 928,32 руб.): 
    Дебет 62/2 «Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте» 
    Кредит 90/1/2 «Выручка от продаж вне территории РФ» — 251 928,32 
    2. Списывается фактическая себестоимость проданных товаров: 
     Дебет 90/2/2 «Себестоимость продаж вне территории РФ» 
    Кредит 45/Э «Товары, отгруженные на экспорт» — 120 576,27 
     3. На сумму коммерческих расходов, приходящихся на данный контракт: 
     Дебет 90/2/2 «Себестоимость продаж вне территории РФ» 
    Кредит 44/Э «Расходы на продажу, связанные с экспортом» — 8 777,89 
     4. Финансовый результат от экспортной сделки: 
     Дебет 90/9/2 «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ» 
    Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 122574,16 
     НДС по данной операции начисляется по ставке 0 процентов (статья 164 НК РФ), поэтому в бухгалтерском учете операция по начислению НДС не отражается. 
     Следующим этапом экспортной операции является оплата товара. Рассмотрим учет расчетов с покупателями и заказчиками. 
     Для осуществления расчетов по внешнеэкономическим операциям организации открывают валютные счета в порядке, предусмотренном ЦБ РФ. 
     Для осуществления экспортных операций должны быть открыты два валютных счета:

     Бухгалтерский учет осуществляется с  использованием счета 52 «Валютные счета». К данному счету открывают субсчета: 
    52/1 «Текущий валютный счет» — применяется для учета движения иностранной валюты по текущим операциям; 
    52/2 «Транзитный валютный счет» — предназначен для учета поступившей валютной выручки от иностранного покупателя с целью дальнейшей перепродажи установленной части; 
    52/3 «Специальный транзитный валютный счет» — предназначен для учета купленной валюты. 
     Операции по валютным счетам в бухгалтерском учете отражаются на основе выписок банка с приложенными первичными документами. 
     Аналитический учет движения валютных средств по счету 52 «Валютные счета» ведется в разрезе указанных субсчетов и по видам валют. 
     Существует несколько вариантов форм расчетов с иностранными покупателями: последующая оплата, расчеты с использованием авансов, расчеты при товарообменных сделках и др. 
     Рассмотрим вариант с последующей оплатой: 
     1. Получена выручка от иностранного покупателя в сумме 8260 долл. США по курсу ЦБ РФ на дату зачисления средств на транзитный валютный счет 30,3469 руб. за 1 доллар (8260 долл. х 30,3469 руб. = 250 665,39 руб.): 
     Дебет 52/2 «Транзитный валютный счет» 
    Кредит 62/2 «Расчеты с покупателями в валюте» — 250 665,39 
    Если дата списания иностранной валюты и дата зачисления денежных средств от продажи валюты на расчетный счет не совпадают, для отражения операций по продаже валюты необходимо использовать счет 57 «Переводы в пути». 
     Таким образом, в день списания валюты для продажи составляется следующая бухгалтерская запись: 
     2. Валютные средства направлены на продажу по курсу ЦБ РФ на день продажи 30,3557 руб. за 1 доллар в размере 10 процентов от суммы экспортной выручки (8260 долл. х 0,10 х 30,3557 руб. = 25 073,81 руб.): 
     Дебет 57 «Переводы в пути» 
    Кредит 52/2 «Транзитный валютный счет» — 25 073,81 
     3. Остаток валютной выручки (90 процентов) зачислен на текущий валютный счет по курсу 30,3557 руб. за 1 доллар (8260 долл. х 0,90 х 30,3557 руб. = 225 664,27 руб.): 
     Дебет 52/1 «Текущий валютный счет» 
    Кредит 52/2 «Транзитный валютный счет» — 225 664,27 
     4. Валютные средства в сумме, указанной в заявке на продажу валюты, направлены на продажу с текущего валютного счета по курсу 30,3557 руб. за 1 доллар (6140,52 долл. х 30,3557 руб. = 186 399,78 руб.): 
    Дебет 57 «Переводы в пути» 
    Кредит 52/1 «Текущий валютный счет» — 186 399,78 
     Средства, полученные от продажи валюты, зачисляются на расчетный счет. На основании выписок с расчетного и валютного счетов и приложенных к ним сопроводительных документов делаются следующие бухгалтерские записи: 
     5. Денежные средства от продажи валюты с текущего и транзитного валютных счетов зачислены на расчетный счет по курсу ЦБ РФ 30,3557 руб. за 1 доллар (8 205,52 долл. х 30,3557 = 62 684,52 руб. + 186 399,78 руб. = 249 084,30 руб.): 
    Дебет 51 «Расчетные счета» 
    Кредит 57 «Переводы в пути» — 249 084,30 
     6. Оплачены с текущего валютного счета услуги банка в виде комиссионного вознаграждения за осуществление обязательной и необязательной продажи валюты в размере 1653,48 руб.:  
     Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» 
    Кредит 52/1 «Текущий валютный счет» — 1 653,48 
     7. Услуги банка списаны на операционные расходы: 
     Дебет 91/2 «Прочие расходы» 
    Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — 11 653,48 
  
    В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ — в рублях. Поэтому при осуществлении организацией операций в иностранной валюте возникает необходимость пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли по курсу ЦБ РФ для этой валюты по отношению к рублю.  
     Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли осуществляется на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. 
     Согласно пункту 7 ПБУ 3/2000 на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности пересчитывается выраженная в иностранной валюте стоимость денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными соглашениями (договорами). 
     В соответствии с пунктами 9 и 10 ПБУ 3/2000 стоимость основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в пункте 7 ПБУ 3/2000, а также величина уставного (складочного) капитала принимаются в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету, и в дальнейшем не пересчитываются. 
     При изменении курса иностранной валюты по отношению к рублю пересчет числящейся на балансе организации дебиторской и кредиторской задолженности на дату ее погашения, а также пересчет стоимости активов и обязательств при составлении бухгалтерской отчетности неминуемо приведут к образованию некоторой разницы в оценке. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 3/2000 разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период, называется курсовой разницей. 
     На основании пункта 13 ПБУ 3/2000, а также пункта 8 ПБУ 9/99 и пункта 12 ПБУ 10/99 курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы.  
     Исключение составляет курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, которая подлежит отнесению на ее добавочный капитал. 
     8. Начислена курсовая разница (отрицательная), возникшая по расчетам иностранным покупателем (8 260 долл. х (30,4998 руб. — 30,3469 руб.) = 1 262,93 руб.): 
     Дебет 91/2 «Прочие расходы»  
    Кредит 62/2 «Расчеты с покупателями в валюте» — 1 262,93 
     При поступлении выручки и подтверждения факта экспорта организация, осуществляющая экспорт продукции, работ, услуг, имеет право на вычет НДС, уплаченного за материальные ресурсы, товары, услуги.

 
 Заключение 
Изучив существующую методику бухгалтерского учета и налогообложения экспортных операций можно сделать вывод о том, что несовершенство нормативно-правовой базы, нечеткость, а порой и противоречивость законодательства приводят к тому, что в области учета экспорта возникают очень сложные вопросы. 
нешняя торговля является одним из важнейших направлений хозяйственной деятельности российских организаций. Экспорт является одним из источников валютно-финансовых ресурсов страны. Кроме того, большой процент налоговых поступлений в федеральный бюджет составляют таможенные платежи в виде пошлин, акцизов. Вот почему крайне важна роль информации о внешнеторговой деятельности, содержащейся в бухгалтерском учете и отчетности российских организаций, для пользователей информации, в том числе контролирующих органов. 
    Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетных данных по внешнеторговым сделкам необходимо строгое соблюдение порядка ведения бухгалтерского учета внешнеторговых операций, являющегося информационной базой для составления финансовой отчетности. 
     Так как экспорт является одним из основных источников пополнения государственного бюджета, то главная задача государства - обеспечить предприятиям нормальные условия для осуществления внешнеэкономической деятельности. На современном этапе экономических преобразований необходимой основой формирования устойчивого и развивающегося внешнеэкономического комплекса является стабильная, реально функционирующая законодательная база, которая способствовала бы оптимальному развитию финансово-хозяйственной деятельности предприятий - экспортеров. 

Используемая ЛИТЕРАТУРА