Финансовые вложения

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ

 
     

1. Сущность  и классификация  финансовых вложений

 

     Учет  финансовых вложений регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденным приказом Минфина Российской Федерации от 10 декабря 2002 г. № 126н.

     Финансовые  вложения представляют собой вложения организацией своих денежных средств  и других свободных ресурсов в  активы, не связанные с основной деятельностью и созданием объектов длительного пользования. Такие вложения осуществляются с целью получения организацией дополнительного дохода от размещения временно свободных денежных средств.

     Для принятия к бухгалтерскому учету  активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение трех условий:

1. наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
2. переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
3. способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

     Исходя  из этих требований, к финансовым вложениям  относятся:

• государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
• предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях;
• дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования и пр.

     По  срокам инвестирования указанные финансовые вложения подразделяются на долгосрочные вложения, сроком более одного года, и краткосрочные – на срок менее одного года. Вложения в ценные бумаги, по которым срок погашения (выкупа) не установлен (например, акции), относятся к долгосрочным или краткосрочным вложениям в зависимости от намерения получать доходы по ним более или менее одного года.

     Кроме определения финансовых вложений указанным  выше нормативным актом четко  обозначен перечень активов, не относящихся  к финансовым вложениям. К таковым относятся:

• собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
• векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
• вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;
• драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

     Не  могут учитываться как финансовые вложения основные средства и нематериальные активы.

     Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования единицей финансовых вложений может быть серия, партия и т.п. однородная совокупность финансовых вложений.

     Организация ведет аналитический учет финансовых вложений таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т.п.). 
 

     1.2 Способы оценки финансовых вложений 

     Финансовые  вложения могут оцениваться различными способами, выбор которых зависит  от целей оценки. По этому признаку можно выделить способы оценки объектов финансовых вложений при их принятии к учету, способы оценки в текущем  учете, а также способы оценки объектов при их выбытии.

     Финансовые  вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом порядок ее формирования определяется хозяйственной ситуацией, возникающей при поступлении финансовых вложений. В том случае, если финансовые вложения приобретаются за плату, в их первоначальную стоимость включаются затраты на приобретение (без НДС и других возмещаемых налогов). В то же время, если операции с финансовыми вложениями не облагаются НДС, но налог был уплачен при их осуществлении (например, посреднику), он увеличивает стоимость финансового вложения.

     В целом перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость финансовых вложений, следующий:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг, размещением займов и т.д.;
• вознаграждения посреднику, через которого приобретены активы в качестве финансовых вложений;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

     Таким образом, перечень фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость  финансовых вложений, приобретаемых  за плату, носит открытый характер. К иным затратам могут относиться, например, стоимость услуг по перерегистрации акций при их покупке.

     В случае несущественности величины затрат (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) на приобретение таких финансовых вложений, как ценные бумаги, по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу, такие затраты организация вправе признавать прочими расходами организации в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги.

     Уровень существенности должен быть закреплен  в учетной политике организация. Обычно он составляет не менее 5% общей суммы соответствующих данных.

     Свою  специфику имеет определение  первоначальной стоимости финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно. При этом безвозмездное поступление финансовых вложений, как правило, осуществляется в виде поступления ценных бумаг. В этом случае их первоначальная стоимость формируется двумя способами. При использование первого способа первоначальной стоимостью признается текущая рыночная стоимость ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг.

     Второй способ применяется для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена. При его использовании первоначальной стоимостью признается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

     Первоначальная  стоимость финансовых вложений, внесенных  в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется типовым порядком, т.е. признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Также формируется и первоначальная стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации по договору простого товарищества, т.е. в учете признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.

     В свою очередь, первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение  обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость таких активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

     Первоначальной  стоимостью финансовых вложений, стоимость  которых при приобретении определена в иностранной валюте, определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального Банка Российской Федерации, действующему на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

     Свою  специфику имеет текущая оценка финансовых вложений. Для этих целей все финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется. Стоимость финансовых вложений из первой группы необходимо отражать на конец года по текущей рыночной цене путем специально проводимой корректировки. Для финансовых вложений, по которым не определяется рыночная стоимость, при условии устойчивого снижения их стоимости создается резерв под обеспечение вложений. Он должен быть равен разнице между учетной и расчетной стоимостью обесценивающихся финансовых вложений.

     Деление финансовых вложений для целей текущей  оценки используется и в момент их выбытия. При этом необходимо, чтобы  одновременно прекратили действие все  условия, при которых вложения принимались к бухгалтерскому учету (наличие документов, подтверждающих права на финансовые вложения, переход рисков и способность приносить доход).

     Нормативным регулированием предусматривается  несколько способов определения  стоимости выбывающих финансовых вложений. Если по вложениям определяется текущая рыночная стоимость, то активы списываются в сумме последней оценки. При этом не требуется определения рыночной стоимости актива на дату его выбытия. Поэтому стоимость таких активов при выбытии будет зависеть от того, когда организация в последний раз ее корректировала.

     Для финансовых вложений, по которым текущая  рыночная стоимость не определяется, предусматривается три варианта списания:

• по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета;
• по средней первоначальной стоимости;
• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

     Первый  метод списания применяется в  тех случаях, когда первоначальная стоимость финансового вложения не может быть изменена. К ним относятся: вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций; предоставленные другим организациям займы; уступленная дебиторская задолженность.

     Стоимость этих финансовых вложений фиксирована  в различных договорах, которые  заключила организация. Например, в учредительном договоре, в договоре займа или договоре об уступке права требования. Поэтому списать соответствующий актив  можно только по первоначальной стоимости.

     Для других вложений, например акций, облигаций  и т.д., возможно использовать два других способа списания. 
 

3. Организация бухгалтерского учета  финансовых вложений

 
     

1. Бухгалтерский учет поступления  финансовых вложений

 

      Для бухгалтерского учета поступления  финансовых вложений организация может  использовать несколько счетов (табл. 1).

      Таблица 1.

      Счета для учета разных видов финансовых вложений.