Финансовые вложения в долговые ценные бумаги

Приобретение долговых ценных бумаг как вида финансовых вложений становится все более значимым в  деловом обороте организации. К  долговым ценным бумагам в первую очередь относятся облигации  и финансовые векселя.

Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги». При  этом отдельно приводится наличие инвестиций как в государственные, так и в частные долговые ценные бумаги. Согласно законодательству к государственным ценным бумагам относятся ценные бумаги, выпущенные (эмитированные) от имени Российской Федерации и муниципальных образований (органов местного самоуправления).

Вложения в государственные  ценные бумаги считаются наименее рисковыми, поскольку гарантом в данном случае выступает государство. В настоящее  время на рынке государственных  ценных бумаг обращаются следующие  виды облигаций:

государственные краткосрочные  облигации (ГКО);

облигации федерального займа (ОФЗ);

облигации государственного сберегательного займа (ОГСЗ);

облигации валютного займа (ОВВЗ или ОВОЗ). Облигация - это ценная бумага, удостоверяющая внесение ее

владельцем денежных средств  на сумму, указанную в облигации. Владелец облигации наделяется правом в установленный срок получить номинальную  стоимость облигации и фиксированный  процент. В условиях выпуска может  быть установлена выплата процентов  равными платежами до установленного в облигации срока (срока погашения). Такие облигации называются купонными. Доход по ним выплачивается путем  оплаты купонов (отрывных частей облигации).

Облигации могут быть именными и на предъявителя. В зависимости  от сроков погашения облигации делятся  на долгосрочные и краткосрочные. Долгосрочные имеют срок погашения более года, а краткосрочные - менее года.

Приобретенные облигации  заносятся в специальный реестр с указанием номеров и размера  процентов по ним. Облигации с  копией реестра хранятся в кассе  организации.

Облигации учитываются по фактической стоимости приобретения на счете 58 «Финансовые вложения», к  которому открывается субсчет 2 «Долговые  ценные бумаги». Затраты организации  на приобретение облигаций в большинстве  случаев не совпадают с их номинальной  стоимостью. Если облигация бескупонная (не предполагает выплаты процентов  до ее погашения), то она продается  ниже номинала (суммы подлежащей уплате при погашении). Купонная облигация  продается по цене выше номинальной, так как в цену включается сумма  будущих процентных (купонных) платежей.

Разница между номиналом  и фактическими затратами на приобретение облигаций, других аналогичных ценных бумаг (векселей и т.п.) должна быть отнесена на результаты хозяйственной деятельности в течение срока их обращения.

Списание этой разницы  производится ежемесячно равными долями в течение всего срока, остающегося  до погашения ценных бумаг и возврата вложенных средств. Цель списания разниц - уравнять номинальную и учетную  стоимость облигации к моменту  погашения.

ПРИМЕР 8.3

Организация приобрела облигации  номинальной стоимостью 800 000 руб. со сроком погашения 10 лет и доходом  в 10% годовых, т.е. ежегодный процентный доход составит 80 000 руб. Цена приобретения - 1 000 000 руб.

Таким образом, разница между  номинальной стоимостью и ценой  приобретения составит:

1 000 000 руб. - 800 000 руб. = 200 000 руб.

Значит, ежегодно необходимо списывать 200 000 руб. / 10 лет = = 20 000 руб. из 80 000 руб. дохода по облигациям (60 000 руб. относятся непосредственно на прибыль).

Приобретение облигаций  оформляется сначала проводкой: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет «Вложения в ценные бумаги») и кредит счетов учета денежных средств (50, 51, 52) в зависимости от формы и валюты оплаты, счетов учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Затем, когда все затраты на приобретение облигаций учтены, делают запись по кредиту счета 08 и дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчета 1 или 2 в зависимости от срока погашения.

Приобретение облигаций, номинал которых выражен в  иностранной валюте, отражается в  учете в рублевом эквиваленте  по официальному курсу, действующему на день совершения операции.

Начисление процентов (доходов) по облигациям отражается записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами», субсчет  «Проценты (доходы) по облигациям» и  кредиту счета 91.

При реализации или погашении  купонных облигаций отдельно определяется доход, полученный от продажи (погашения) купона (купонный доход), и отдельно финансовый результат от выбытия  ценной бумаги.

При наличии на момент продажи  или погашения облигации уплаченного  процента (дохода), учтенного в момент получения на счете финансовых вложений, полученные проценты (доход) отражаются по кредиту счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Средства полученные и  затраты, произведенные по облигационным  процентам (доходам)» в корреспонденции  со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Образующаяся разница  между полученным и уплаченным процентом (доходом) по каждому отдельному выпуску  облигации подлежит списанию со счета 58 «Финансовые вложения», субсчет  «Средства полученные и затраты, произведенные по облигационным  процентам (доходам)», на счет 99 «Прибыли и убытки» в день реализации или  погашения облигации.

Прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может отражаться в учете двумя  способами:

1) ежемесячно в сумме  дооценки финансовых вложений;

2) общей суммой в момент  продажи или погашения ценной

бумаги.

Чаще всего для инвестора  предпочтительнее оказывается первый вариант.

ПРИМЕР 8.4

Организация приобрела облигации  на 100 000 руб. при номинальной их стоимости  в 80 000 руб. Срок погашения облигации  наступает через 5 лет. Процент на облигации составляет 15% в год  и выплачивается по окончании  года.

Оприходование облигаций  оформляется записью:

Дт счета 58, Кт счета 51 - 100 000 руб.

По окончании года начислен доход на облигации в сумме 15 000 руб. (100 000 х 15%), разница между покупной и номинальной ценой облигации  составила 20 000 руб., а в расчете  на один год - 4000 руб. Разница между  годовым доходом на облигации  и годовой разницей между покупной и номинальной стоимостью составит 11 000 руб. (15 000 - 4000).

По окончании года начисление дохода с учетом указанных разниц отражается корреспонденцией:

Дт счета 76, субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» на сумму годового дохода (15 000 руб.);

Кт счета 58 - на годовую часть разницы между покупной и номинальной ценами (4000 руб.);

Кт счета 91 - на разницу между доходом и годовой частью разницы (11 000 руб.).

Дт счета 51, Кт счета 76- 15 000 руб. - зачисляется начисленная сумма дохода на расчетный счет.

В бухгалтерском балансе  на начало следующего года стоимость  облигаций будет отражена в сумме 96 000 руб. (100 000 - 4000).

Векселя учитываются на счете 58, если:

организацией предоставлен денежный заем, а заемщиком выдан  вексель с обязательством (простой  вексель) или с предложением другому  лицу (переводной вексель) выплатить  по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы; заключение договора купли-продажи  векселя является излишним;

при приобретении векселя  за денежные средства договор купли-продажи  векселя заключен не с векселедателем, а с другой организацией, передающей вексель по индоссаменту;

в качестве аванса или в  оплату продукции (работ, услуг) от покупателя получен по индоссаменту вексель  «третьего лица» (вексель, векселедателем которого не являются ни покупатель, ни продавец) или акцептованный плательщиком переводной вексель.

Передача и получение  векселей, учитываемых на счете 58, в  качестве оплаты продукции (работ, услуг) является товарообменной (бартерной) операцией  или погашением задолженности посредством  отступного. Правила отражения таких  операций в бухгалтерском учете  установлены п. 6.3 ПБУ 9/99 «Доходы  организации» и п. 6.3 ПБУ 10/99 «Расходы организации». К сделкам с участием векселей эти правила применяются с учетом двух обстоятельств:

перехода права собственности  на вексель в момент совершения индоссамента, а не исполнения другой стороной своих обязательств;

невозможности оприходования  векселя по стоимости, превышающей  его номинал.

Если покупатель в оплату приобретенной у поставщика продукции (работ, услуг) выдает собственный вексель, т.е. вексель, обязанным лицом по которому является он сам, или неакцептованный  плательщиком переводной вексель, то такие  векселя учитываются по тому же счету, что и дебиторская задолженность.

При операциях с долговыми  ценными бумагами в иностранных  валютах может возникать курсовая разница, если покупка и продажа  ценных бумаг производятся по одной  и той же валютной цене. Эта разница  списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».