Лизинг в международном правовом аспекте

     Средства, получаемые от налогов с оборота, используются для финансирования расходов по эксплуатации жилищного фонда  и объектов социальной сферы, а также  объектов дорожной инфраструктуры. Общий  размер налогов с оборота составляет четыре процента от выручки от реализации, или, в случае с компаниями, занимающимися  финансовым лизингом, четыре процента от объема лизинговых платежей.

     Международные лизинговые операции на территории России зачастую несут в себе специфические  проблемы с точки зрения применения НДС. В принципе, иностранный лизингодатель  может столкнуться с двумя  видами НДС в отношении одного и того же предмета лизинга:

• Таможенный НДС, применяемый к таможенной стоимости предмета лизинга;
• НДС, начисляемый на лизинговые платежи, обычно удерживаемый у источника.

     Такая ситуация приводит к неэффективности  международных лизинговых операций и потенциальной невозможности  сторон сделки возместить уплаченный НДС. Исторически данная ситуация являлась преградой для многих международных  лизинговых операций.

     В соответствии с обычным порядком, установленным действующим налоговым  законодательством РФ, НДС начисляется  плательщиком на сумму лизингового  платежа и уплачивается лизингодателю. Лизингодатель, затем, перечисляет полученный НДС в государственный бюджет. Однако, если лизингодатель не имеет налоговой регистрации в РФ, лизингополучатель обязан удержать сумму НДС из сумм лизинговых платежей перечисляемых лизингодателю и внести их в бюджет. То есть роль сборщика налога, в этом случае, переносится с получателя лизинговых платежей на плательщика.

     Процедура уплаты таможенного НДС зависит  от применяемого таможенного режима. В соответствии с режимом выпуска  товаров для свободного обращения, таможенный НДС уплачивается при  ввозе предмета лизинга. В соответствии с режимом временного ввоза, таможенные платежи осуществляются ежемесячно равными долями в размере 3% от общей  суммы, которая была бы начислена  при ввозе этих товаров в режиме выпуска для свободного обращения. В случае, если лизингополучатель  производит таможенное оформление предмета лизинга и уплачивает таможенный НДС, то можно утверждать, что таможенный НДС может быть принят к зачету также, как принимается к зачету НДС по лизинговым платежам. При  этом право на налоговые вычеты возникает  как при ввозе имущества в  режиме выпуска в свободное обращение, так и в режиме временного ввоза.

     Налоговая регистрация иностранного лизингодателя  в России позволяет ему принимать  к зачету таможенный НДС против НДС, начисляемого на лизинговые платежи. Вычет  уплаченного НДС осуществляется по мере внесения лизинговых платежей в части, пропорциональной уплаченной сумме налога. Однако, необходимо удостовериться в том, что налоговая регистрация  не влечет образования постоянного  представительства лизингодателя  в России для налоговых целей, т.е. не приводит к обязанности по уплате налога на прибыль в отношении  получаемых лизинговых платежей.

     В отношении косвенных налогов, таких  как НДС, налоговое законодательство большинства стран не делает различий между оперативным и финансовым лизингом. В результате при использовании  финансового лизинга это негативно  отражается на режиме налогообложения, т.к. лизингополучателю приходится выплачивать НДС на полную сумму лизинговых платежей. В идеале НДС с лизинговых операций должен взиматься по тому же принципу, что и с выплат по банковскому займу, т.е. НДС начислялся бы только на проценты по заемным средствам, включенным в состав лизинговых платежей. Тем не менее, применение такого режима – большая редкость, и в большинстве стран НДС начисляется на полную сумму лизинговых платежей.

     Международный лизинг является одной из основных форм лизинга. При осуществлении  международного лизинга лизингодатель  или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации (статья 7 Закона 164-ФЗ). Государственная принадлежность продавца, у которого приобретается  предмет лизинга, значения не имеет.

     Правоотношения  в области международного лизинга  в Российской Федерации регулируются Конвенцией УНИДРУА о международном  финансовом лизинге, Федеральным законом  от 8 февраля 1998 года №16-ФЗ «О присоединении  Российской Федерации к Конвенции  УНИДРУА о международном финансовом лизинге», Законом 164-ФЗ.

     Сделка  по международному финансовому лизингу  должна отвечать следующим требованиям:

     - лизингодатель и лизингополучатель  находятся в разных государствах;

     - лизингополучатель самостоятельно  выбирает оборудование и его  поставщика;

     - лизингодатель приобретает оборудование  исключительно с целью последующей  его сдачи в лизинг, о чем  поставщик осведомлен;

     - общая сумма лизинговых платежей  определяется с учетом амортизации  всей или значительной части  стоимости имущества.

 

     К участникам лизинга в тех случаях, когда коммерческие предприятия  лизингодателя (арендодателя) и лизингополучателя (арендатора) находятся в разных государствах, применяются положения  Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге. При этом участником Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге должно быть и государство поставщика оборудования, являющегося предметом лизинга. Положения Конвенции применяются также, если договор лизинга, заключенный между лизингодателем и лизингополучателем, равно как и договор поставки между лизингодателем и поставщиком, подчинен праву одной из стран, к которой принадлежат участники лизинговой операции. Однако даже при наличии этих условий применение данной Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге может быть исключено участниками лизинга, если каждая из сторон договора лизинга и договора поставки согласна на такое исключение.

     ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЬ – РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ, ЛИЗИНГОДАТЕЛЬ  – НЕРЕЗИДЕНТ

     Налог на добавленную стоимость.

     Реализация  услуг (в том числе услуг по предоставлению имущества в лизинг) на территории Российской Федерации  является объектом налогообложения  по НДС (подпункт 1 пункт 1 статьи 146 НК РФ).

     Порядок определения места реализации услуг  установлен статьей 148 НК РФ. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг по аренде движимого  имущества (за исключением наземных автотранспортных средств) признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации).

     Поэтому услуги по предоставлению оборудования в лизинг лизингодателем - иностранной  компанией лизингополучателю - российской организации облагаются НДС.

     В соответствии с пунктом 2 статьи 161 НК РФ российская организация - лизингополучатель  признается налоговым агентом и  обязана исчислить, удержать у лизингодателя  и уплатить в бюджет соответствующую  сумму НДС.

     На  основании пункта 1 статьи 161 НК РФ НДС  исчисляется и уплачивается налоговым  агентом - лизингополучателем с полной стоимости лизингового платежа. Налогообложение производится по ставке 18/118 (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

     Сумма НДС исчисляется, удерживается и  уплачивается в бюджет в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (пункт 4 статьи 173 НК РФ). Уплата налога производится по месту нахождения налогового агента одновременно с перечислением  денежных средств иностранному лицу (пункт 3 статьи 174 НК РФ, абзац 2 пункт 4 статьи 174 НК РФ).

     Поэтому при перечислении лизингодателю  лизинговых платежей российская организация - лизингополучатель должна удержать и уплатить в бюджет НДС.

     Порядок исчисления и уплаты НДС налоговым  агентом при осуществлении расчетов за оказанные услуги в иностранной  валюте разъяснен в Письме МНС  Российской Федерации от 24 сентября 2003 года №6-03/995 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», в соответствии, с которым налоговая база, определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

     Удержанную  с дохода лизингодателя и уплаченную в бюджет сумму НДС организация-лизингополучатель  вправе принять к вычету (при условии, что полученное в лизинг оборудование используется для производства товаров (работ, услуг), облагаемых НДС) (абзац 1, 3 пункт 3 статьи 171 НК РФ).

     Налог на прибыль.

     В соответствии с пункт 3 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые  определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

 

     Доходы, полученные иностранной организацией от сдачи в аренду имущества, используемого  на территории Российской Федерации (если получение таких доходов не связано  с предпринимательской деятельностью  этой иностранной организации через  постоянное представительство в  Российской Федерации), в соответствии с подпунктом 7 пунктом 1 статьи 309 НК РФ, относятся к доходам иностранной  организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению  налогом, удерживаемым у источника  выплаты доходов.

     Особенности исчисления и удержания налоговым  агентом налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, установлены  статьи 310 НК РФ, в соответствии с  подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ в  случае выплаты доходов, которые  в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, и при условии предъявления иностранной  организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ, исчисление и удержание суммы  налога с выплачиваемого дохода налоговым  агентом не производятся.

 

     Что касается учета расходов по таможенному  оформлению полученного в лизинг имущества, то, как сказано в письме Минфина от 24 октября 2005 года №03-03-04/1/292:

     «расходы, понесенные в соответствии с договором  лизинга лизингополучателем по таможенному  оформлению предмета лизинга, не включаются в первоначальную стоимость предмета лизинга

     Вместе  с тем указанные расходы, при  условии их соответствия требованиям  статьи 252 Кодекса, могут быть учтены лизингополучателем в составе прочих расходов, связанных с производством  и реализацией.

     По  мнению Департамента, при применении метода начисления, учитывая положения  статьи 272 Кодекса, данные расходы следует  учитывать при определении налоговой  базы по налогу на прибыль с учетом принципа равномерности признания  доходов и расходов. В случае если договор лизинга приходится более  чем на один отчетный (налоговый) период, расходы по таможенному оформлению в рассматриваемой ситуации учитываются  в целях налогообложения равными  частями в течение срока действия договора лизинга».

 

     ЛИЗИНГОДАТЕЛЬ – РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ, ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЬ  – НЕРЕЗИДЕНТ

 

     Если  лизингодателем является резидент Российской Федерации, договор международного лизинга регулируется Законом №164-ФЗ и законодательством Российской Федерации.

     Налогообложение лизинговых платежей по предоставленному в оперативный лизинг имуществу  зависит от признания места оказания лизинговых услуг территорией Российской Федерации в соответствии со статьей 148 НК РФ: к ним либо будет применена  ставка 18%, либо они не будут создавать  объект обложения НДС.

     Если  иностранным организациям предоставляется  недвижимое имущество для коммерческой деятельности, то следует иметь в  виду, что в соответствии с подпунктом 1 пунктом 1 статьи 148 НК РФ в целях  применения главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны  с недвижимым имуществом, находящимся  на территории Российской Федерации.

     Если  же недвижимое имущество располагается  за пределами территории Российской Федерации, то услуги по предоставлению его в лизинг обложению НДС  в Российской Федерации не подлежат.

     В отношении движимого имущества, кроме наземных автотранспортных средств, необходимо отметить, что согласно подпункт 4 пункт 1 статьи 148 НК РФ в целях  НДС местом реализации услуг по сдаче  в аренду (или лизинга) движимого  имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.