Налоговый контрорль

 

 

СОДЕРЖАНИЕ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВЕДЕНИЕ

Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы.

В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов  государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия  государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

Знание налоговых проблем  является частью общеэкономической  культуры бизнеса. Меняются ставки налогов, объекты налогообложения, отменяются одни льготы и вводятся новые, уточняются источники уплаты налогов. Многочисленные изменения и дополнения вносятся в инструктивный и методический материал по налогам. Все это резко увеличивает поток информации по налогообложению, за которым сложно уследить, но необходимо своевременно получить. Незнание законов не освобождает от ответственности за их невыполнение. 
         Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности за налоговые нарушения.  Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. В условиях формирования в России рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления защиты экономических  прав человека правовая ответственность основывается на новых принципах. Дальнейшее развитие налогового законодательства невозможно без комплексного и системного подхода к применению норм об ответственности за налоговые нарушения. Для понимания пределов  полномочий налоговых органов, прав и обязанностей налогоплательщиков важно анализировать их правовой статус в целом, а не ограничиваться только нормами санкций. 

Ответственность за налоговые  нарушения формируется в рамках специального регулирования имущественных отношений при налогообложении. Нередко создается противоречивая ситуация, порожденная гражданско-правовым  характером имущественных отношений и административно-правовым  характером налоговых отношений, что должно быть разъяснено нормами специальных налоговых законов.  
            Цель работы - попытка комплексного анализа проблем выявления и предотвращения фактов уклонения от уплаты налогов.

          Для соответствия поставленной цели и наиболее полного раскрытия темы итоговой работы, мною были  поставлены следующие задачи:

1) Проанализировать  причины избежания налогообложения;

2) Рассмотреть типичные схемы уклонения от налогов;

3) Проанализировать опыт борьбы с уклонением от уплаты налогов в зарубежных странах и обозначить основные направления реформирования  норм налогового  права в Российской Федерации.

1. Понятие и методологические аспекты минимизации налогообложения

В первую очередь, исследуя различные схемы  уклонения от уплаты налогов, необходимо отграничить их по критерию правомерности от налоговой оптимизации как деятельности по законному снижению налоговых платежей. В теории налогового права ответ на этот вопрос дается при помощи категории «правовой предел налоговой оптимизации».

Под пределом обычно понимается крайняя грань чего-либо, то есть определенные условия осуществления деятельности, которые выделяют ее из ряда сходных явлений. Следовательно, пределами налоговой оптимизации являются критические значения индивидуализирующих признаков, отличающих ее от налоговых правонарушений, а также других видов финансового менеджмента, изменяющих суммы налоговых выплат. Такой юридической характеристикой является правомерность налоговой схемы.

Следовательно, по нашему мнению, правовым пределом налоговой  оптимизации является правомерность экономической, технической и организационной деятельности по уменьшению налоговых выплат в бюджет. Иными словами, налогоплательщику предоставлено право использовать исключительно законные способы минимизации налогов. Это может быть представлено в виде схемы, приведенной на рис. 1.

Рис. 1. Местоположение правового предела  налоговой оптимизации

Если  прямоугольник представляет собой всю совокупность отношений по исполнению налоговой обязанности, то в левой его части будет находиться надлежащее исполнение, а в правой – ненадлежащее или налоговые правонарушения. Вертикальная линия обозначает правовой предел налоговой оптимизации. В идеале любая ситуация, складывающаяся в процессе исполнения налоговой обязанности должна однозначно и однообразно квалифицироваться как налогоплательщиками, так и всеми государственными органами. Однако на практике складываются такие ситуации, когда возможно их двоякое толкование.

Существует несколько причин такого положения. Во-первых, несмотря на обилие теоретических исследований в области налоговых правонарушений и преступлений в литературе и правоприменительной практике отсутствует четкая система критериев юридической квалификации налоговой минимизации. Во-вторых, хотелось бы отметить негативную черту, свойственную российской налоговой системе, которая имеет непосредственное отношение к предмету нашего рассмотрения – это энтропичность налогового права. Иными словами, в отечественном законодательстве о налогах и сборах существует значительное количество правовых пробелов, которые не позволяют однозначно применять правовые нормы. Следовательно при указании в законодательстве налоговых льгот необходима ясность формулировок, не допускающая двусмысленного толкования. Именно нечеткость определений, свойственная неустоявшемуся законодательству, вызывает значительное количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросам применения налоговых льгот. В-третьих, зачастую в специализированной литературе при освещении проблематики налогового планирования смешиваются процессуальные и материально-правовые аспекты проблемы, т.е. делаются выводы о законности какой-либо минимизационной схемы на основании того, что суд принял решение в пользу налогоплательщика по процессуальным основаниям. Сразу же следует отметить, что любая деятельность квалифицируется как правомерная либо противоправная по материально-правовым основаниям, а сложности документирования и доказывания не придают легитимности схеме минимизации налогов.

Кроме того, положение осложнятся тем, что  в законодательстве двойственно  оценивается деятельность налогоплательщиков по минимизации налоговых платежей. С одной стороны, государство применяет меры ответственности вплоть до уголовной к лицам, незаконно снижающим налоговый оклад. А с другой – основа налогового планирования, как уже отмечалось выше, заложена в Конституции РФ и детализирована в НК РФ.

Все эти  причины ведут к нестабильности налогового права, поэтому очень важным представляется построение обоснованной системы разграничения налоговой минимизации на правомерную и противоправную. Налоговая оптимизация определяется нами как целенаправленная, правомерная, экономически обоснованная деятельность налогоплательщика по снижению налоговых обязательств. Ст. 106 НК РФ дает общее понятие налогового правонарушения, как виновно совершенного, противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность. В данной статье закрепляются общие признаки нарушения законодательства о налогах и сборах. При этом очевидно, что в целях данной работы для нас представляют интерес только те составы правонарушений, которые предусматривают ответственность за уменьшение налоговых выплат, совершенное с нарушением законодательства о налогах и сборах.

Представляется  целесообразным провести сравнение  между вышеуказанными явлениями по субъектам, объектам, внешнему выражению и психическому отношению лица к содеянному.

Субъект. Нарушение законодательства о налогах и сборах, как и оптимизация налогообложения, может осуществляться любыми лицами. Сразу необходимо пояснить, что недееспособные лица также могут нарушать нормы налогового права, но не понесут юридической ответственности.

Объектом налоговых правонарушений являются отношения, складывающиеся по поводу исчисления и уплаты налогов и сборов. А объектом налоговой оптимизации являются денежные средства, находящиеся в распоряжении хозяйствующего субъекта.

Внешняя сторона деяний выражается в уменьшении налоговых выплат в бюджет. При этом единственным значимым правовым признаком для их юридической квалификации является правомерность деяния.

Психическое отношение к деяниям в большинстве случаев выражается в желании лица своими действиями минимизировать налоги.

Таким образом, исходя из признаков налоговых  правонарушений и налогового планирования, можно сделать вывод, что единственным существенным отличием между ними является противоправность первых и правомерность второго (планирования); при этом не имеют значения цели, мотивы деятельности, а также суммы налоговой экономии. Поэтому для определения правового предела налогового планирования необходимо анализировать правовое (т.е. урегулированное правом) поведение минимизаторов.

Итак, в теории права закрепляется два  критерия деления правового поведения: объективный (социальный) и субъективный (позитивно-правовой). Объективный критерий не зависит от воли законодателя и представляет собой оценку поведения субъекта права с точки зрения интересов общества и государства. Субъективный (позитивно-правовой) критерий заключается в том, что поведение людей должно соответствовать требованиям нормативных правовых актов, не должно нарушать норм права.

Исходя  из этих критериев, выделяются следующие  формы поведения:

1. правомерное – соответствует нормам права и не наносит вреда общественным и государственным интересам. В налоговом праве данному типу соответствует точное исполнение налоговой обязанности;
2. противоправное – общественно вредное деяние, противоречащее нормам права, то есть нарушения законодательства, имеющие причинно-следственную связь с неисполнением налоговой обязанности надлежащим образом, например, сокрытие объекта налогообложения.

Исходя  из вышесказанного, очевидно, что налогоплательщик, действуя правомерно либо с формальным нарушением норм налогового права, в  случае отсутствия наступления вредных  последствий при исполнении налоговой обязанности не совершает правонарушения и не должен нести юридической ответственности.

Соответственно, нарушение  требований законодательства, влекущее ненадлежащее исполнение налоговой  обязанности, является противоправным деянием. Для того чтобы четко отграничить его от налогового планирования, необходимо уяснить экономический смысл налоговой минимизации как родового понятия для налоговых правонарушений и оптимизации. По нашему мнению, это деятельность налогоплательщиков по уменьшению обязательных выплат есть деятельность субъекта, направленная на изменение способа исчисления и уплаты налогов за определенный промежуток времени, то есть режима налогообложения. Для того чтобы эта деятельность носила законный характер, по-нашему мнению, необходимо соблюдение ряда условий.

Во-первых, существование такого режима налогообложения должно допускаться законодательством о налогах и сборах и изменение режима налогообложения должно производиться в соответствии с нормами права. Соответственно, правонарушением будет считаться применение льготных налоговых режимов, не обоснованное должным образом.

И, в-третьих, формальное и фактическое содержание хозяйственных операций должно совпадать.  Поэтому думается, что в том случае, когда вышеперечисленные условия выполняются, легитимность оптимизационной схемы не вызывает сомнений, в ином случае – деяния налогоплательщика должны признаваться нарушением законодательства о налогах и сборах.

2. Типичные схемы уклонения от уплаты налогов выявленных в ходе проведения налоговых проверок в Межрайонной ИФНС № 8 по Краснодарскому краю

1.Неправомерное возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость при экспорте и импорте товаров, работ, услуг с использованием взаимозависимых организаций.

Регистрируется несколько  взаимозависимых организаций (созданных одними и теми же лицами). Одна или несколько компаний зарегистрированы за пределами территории РФ, другие компании ведут деятельность, или создают видимость осуществления деятельности на территории РФ.

Организации, действующие  на территории РФ, создают видимость  оказания услуг, реализации товаров, с  целью получения возмещения НДС  из бюджета. При этом используются договоры займа между взаимозависимыми организациями, по которым закупается товар, затем  долг по этим договорам списывается в счет поставок. Т.е. фактически не происходит движения денежных средств, взаимоотношения между организациями основаны на зачетах встречных обязательств.

Т.к. формально  все условия для возмещения НДС  из бюджета выполнены, организация заявляет о возмещении НДС.

2.Неправомерное возмещение налога на добавленную стоимость при экспорте товаров, работ, услуг с использованием фирм-однодневок.

В цепочке поставщиков  используются фирмы-однодневки. При проведении проверки, проверяется вся цепочка поставщиков, вплоть до производителя товара. Фирмы-однодневки не уплачивают НДС в бюджет, зачастую сдают нулевые декларации, что сразу бывает обнаружено в ходе контрольных мероприятий.

Как правило, при  использовании этой схемы, одна и  та же денежная сумма, проводится по счетам всех поставщиков и покупателей, с целью создания видимости реального  движения денежных средств.

При проверке выявляются все признаки, указывающие на наличие финансовой схемы, направленной на незаконное изъятие налога из федерального бюджета.

3.Занижение налога на прибыль и неправомерное возмещение НДС из бюджета с использованием фиктивных договоров.

Заключаются договоры на осуществление работ, которые фактически не выполняются. У организаций, которые по заключенным договорам, должны осуществлять работы, отсутствуют условия, при которых возможно их осуществлять – отсутствуют основные средства, транспорт, работники, лицензии и т.п.

Заключаются подрядные  договоры, в результате чего у подрядчиков  фактически отсутствует прибыль, что  указывает на нецелесообразность договора.

Таким образом, устанавливается, что все организации, участвующие в сделке, являются участниками  схемы, при которой имитируются работы для увеличения расходов, с целью занижения базы по налогу на прибыль и получения незаконных вычетов НДС из бюджета.