Налоговый менеджмент

2) Получение активов невозвратного характера через увеличение уставного капитала оптимизируемого, в виде инвестиций, целевого финансирования и в результате реорганизационных процедур.

Увеличение уставного  капитала участниками – наиболее простой, традиционный вариант безналогового  рефинансирования, особенно для предприятий  в форме обществ с ограниченной ответственностью. Налоговый режим взносов в уставный капитал благоприятный: начисления НДС не происходит (ст.146 НК РФ), взносы в уставный капитал признаются в качестве необлагаемых налогом на прибыль (пп.3 п.1 ст.251 НК РФ). Данный путь практически неприменим для акционерных обществ, т. к. увеличение уставного капитала связано с дополнительной эмиссией акций и регистрацией выпуска в Федеральной службе по финансовым рынкам.

Безвозмездная передача не учитывается при определении  налогооблагаемой базы в случае, если имущество получено:

- от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) этого физического лица.

Такие перечисления у получателя (оптимизируемого предприятия) учитываются  как внереализационные доходы, но не учитываются в целях налогообложения  налогом на прибыль. НДС в этом случае не уплачивается ни одной из сторон, так как перечисленная (переданная) безвозмездно сумма не связана с реализацией товаров (работ, услуг).

3) Инвестиции. При определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (пп.14 п.1 ст.251 НК РФ). Также такие операции не подлежат обложению НДС, т. к. носит инвестиционный характер (ст. 39 НК РФ).

Важно отметить, что рассмотренные  способы оптимизации налога на прибыль  являются законными и позволяют  сократить налоговые обязательства предприятия и его налоговое бремя. Данные способы могут быть использованы в большинстве организаций.

 

1.3 Учетная политика организации как инструмент

налогового планирования

 

Учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета. Этот документ ежегодно составляется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.

Формирование учетной политики следует рассматривать как один из важнейших элементов налоговой  оптимизации. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит организации выбрать оптимальный вариант учета, эффективный как с точки зрения бухгалтерского учета, так и с точки зрения режима налогообложения.

С одной стороны, учетная политика является документом для внутрифирменного использования, практическим руководством для всех сотрудников бухгалтерии. В то же время часть учетной политики представляется в налоговые органы в составе пояснительной записки при сдаче годовой бухгалтерской отчетности. Таким образом, учетная политика имеет очень важное значение как для самой организации, так и для внешних пользователей (государства в лице налоговых органов).

Основными принципами учетной политики считаются полнота, своевременность, непротиворечивость, рациональность, последовательность, сопоставимость, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, имущественная обособленность организации.

По общему правилу в учетной  политике отражаются лишь те вопросы, в отношении которых в законодательстве содержится несколько возможных вариантов решения. В отношении таких вопросов правоприменитель имеет право выбрать один из таких вариантов. Если же тот или иной вопрос решается в законодательстве однозначно, он не требует отражения в учетной политике организации.

При разработке учетной политики на очередной финансовый год бухгалтерам  следует особенно внимательно проработать  все изменения, внесенные в законодательство о налогах и сборах за предыдущий год.

Первичные учетные документы. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами. Первичные документы - учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет в организации.

Рассмотрим особенности формирования учетной политики, в том числе  и для налогового планирования на примере учета основных средств.

Стоимость объектов основных средств  погашается посредством начисления амортизации. При разработке учетной политики представляют интерес амортизационная группа, срок полезного использования, избранный организацией способ начисления амортизации основных средств и виды основных средств, стоимость которых не будет погашаться посредством начисления амортизации.

Статьей 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика, используются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия  в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия. Унитарное предприятие – предприятие или учреждение, которое оперативно управляет имуществом, находящимся в государственной или муниципальной собственности. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с НК РФ имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования, не подлежит амортизации. Первоначальную стоимость основных средств увеличивают расходы на модернизацию. Причем как в бухгалтерском так и в налоговом учете.

Методы начисления амортизации. Налогоплательщики имеют право начислять амортизацию двумя методами: линейным и нелинейным.

Линейный способ в бухгалтерском  учете и линейный метод, применяемый в целях налогообложения, очень близки. В связи с изложенным при формировании учетной политики в целях налогообложения необходимо специально рассмотреть вопрос целесообразности применения нелинейного метода амортизации. Данный вопрос имеет принципиальное значение. Связано это с требованиями ст. 259 НК РФ:

- во-первых, линейный метод начисления  амортизации должен применяться к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов;

- во-вторых, к основным средствам, входящим в 1-7 группу, налогоплательщик вправе применять один из двух вышеуказанных методов;

- в-третьих, выбранный метод  начисления амортизации применяется  в отношении объекта амортизируемого имущества, входящего в состав соответствующей амортизационной группы, и не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

Линейный метод начисления амортизации. Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Следовательно, для каждого объекта  индивидуально должны быть определены два показателя, применяемых в  целях налогообложения: первоначальная (восстановительная) стоимость, норма амортизации по данному объекту. 

Нелинейный метод начисления амортизации. Применяться данный метод может в отношении амортизируемого имущества, входящего в первую - седьмую группы (амортизируемые группы приведены в гл. 25 НК РФ). При использовании данного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации.

Следовательно, для каждого объекта  должны быть индивидуально определены два показателя, применяемых в  целях налогообложения: остаточная стоимость амортизируемого имущества, норма амортизации по данному объекту.

Остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации.

В случае применения нелинейного метода начисления амортизации применяется  остаточная стоимость, определяемая как  разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации.

Еще одной особенностью данного  метода является условие о 20 процентах. Согласно данному условию, с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1. Остаточная стоимость объекта  амортизируемого имущества в  целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов.

2. Сумма начисленной за один  месяц амортизации в отношении  данного объекта амортизируемого  имущества определяется путем  деления базовой стоимости данного  объекта на количество месяцев,  оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Иными словами, оставшиеся двадцать процентов  погашаются фактически по линейному механизму.

Нелинейный метод должен применяться  в отношении основных средств  с высокой степенью морального износа. К подобной категории можно отнести  вычислительную технику. Как правило, в течение 3-5 лет она устаревает морально, и проще ее списать и  приобрести новую, более современную.

Метод эффективен для основных средств  со сравнительно коротким жизненным  циклом - 5-7 лет. Лучше получить налоговый  эффект в течение 3-4 лет и продать  их. В определенном смысле этот метод  следует применять как дополнительный источник финансовых средств для внедрения более современной техники.

Нелинейный метод неэффективен по основным средствам с продолжительным сроком полезного использования - 12-15 лет. При выборе нелинейного метода следует иметь в виду, что возможность применения повышающих коэффициентов не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Срок полезного использования амортизируемого имущества. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования основных средств и нематериальных активов признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей и на основании классификации основных средств.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

- первая группа - все недолговечное  имущество со сроком полезного  использования от 1 года до 2 лет включительно;

- вторая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 2 лет до 3 лет включительно;

- третья группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 3 лет до 5 лет включительно;

- четвертая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 5 лет до 7 лет включительно;

- пятая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 7 лет до 10 лет включительно;

- шестая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 10 лет до 15 лет включительно;

- седьмая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 15 лет до 20 лет включительно;

- восьмая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 20 лет до 25 лет включительно;

- девятая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 25 лет до 30 лет включительно;

- десятая группа - имущество со  сроком полезного использования  свыше 30 лет.

Таким образом, у налогоплательщика  имеется возможность установить срок полезного использования на верхней или нижней границе. На это следует обращать внимание, поскольку очевидно, что перенос стоимости амортизируемого имущества на расходы в течение 3 лет вместо 5 позволяет быстрее учитывать данные суммы в целях налогообложения. Кроме того, выбор срока полезного использования в установленных пределах не требует какого-либо обоснования.

К амортизируемому имуществу не относится имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Материальные расходы - расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; на освоение природных ресурсов; на НИОКР; на обязательное и добровольное страхование.

В связи с этим представляется целесообразным в некоторых случаях при приобретении основных средств разукрупнить их на составляющие конструктивно обособленные объекты. Иными словами, следует  приобретать не комплекс, а отдельные составные части. В некоторых случаях подобные действия могут принести существенную экономию по налоговым платежам по налогу на прибыль.