Правовой статус налогоплательщика

• требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;

• не выполнять неправомерных актов и требований налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующих НК РФ или иным федеральным законам;

• обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

• требовать соблюдения налоговой тайны;

• требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Налогоплательщики имеют также иные права, установленные НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах.

Перечень прав налогоплательщиков, указанных в НК РФ, не является закрытым, т. е. он не ограничен Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Например, налоговым законом субъекта РФ налогоплательщикам могут быть предоставлены другие права.

Субъективное налоговое право представляет собой вид и меру возможного поведения субъектов налогового права. Поскольку субъективному праву всегда противостоит субъективная обязанность — требуемые законом вид и мера должного поведения, то и субъекты налогового права несут определенные обязанности.

Перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) установлен ст. 23 НК РФ.

Видовое многообразие обязанностей налогоплательщиков предполагает их классификацию по различным основаниям.

I. В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), выделяются:

а) обязанности, вытекающие из факта наличия объекта налогообложения;

б) обязанности, не зависящие от факта наличия объекта налогообложения.

Обязанности первой группы:

— уплачивать законно установленные налоги. Своевременная и в полном объеме уплата законно установленных налогов в бюджет и во внебюджетные фонды;

— основная обязанность налогоплательщика. Указанная обязанность возникает только с момента вступления в законную силу нормативного акта (или норм права), предусматривающего уплату конкретно-определенного вида налога;

— вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов

налогообложения;

— представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать;

— представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

— выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах;

— не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

— обязанности, не зависящие от факта наличия объекта налогообложения:

— постановка на учет в налоговых органах;

— предоставление налоговому органу необходимой информации и документов;

— в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) налоги. Организации также обязаны сохранять документы, подтверждающие произведенные расходы.

К числу обязанностей, не зависящих от факта наличия объекта налогообложения, относятся:

— постановка на учет в налоговых органах;

— предоставление налоговому органу необходимой информации и документов.

II. В зависимости от императивности возложения обязанности налогоплательщиков можно подразделить на:

а) прямо предусмотренные НК РФ;

б) требующие особого указания на отношение к налогоплательщику.

Большинство обязанностей прямо зафиксированы НК РФ, входят в состав общего правового статуса налогоплательщика и не требуют дополнительных механизмов введения в действие. К таковым, в частности, относится обязанность уплачивать законно установленные налоги.

Вместе с тем возложение на налогоплательщика некоторых обязанностей возможно только в силу указания на то иным нормативным правовым актом. К числу таких обязанностей относятся: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту учета бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

III. В зависимости от принадлежности к общему или специальному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются на:

а) общие для всех категорий налогоплательщиков;

б) специальные, возложенные только на определенные субъекты.

К общим относятся обязанности, перечисленные в п. 1 ст. 23 НК РФ. Наличие специальных обязанностей предусмотрено п. 2 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели кроме выполнения общих обязанностей должны сообщать в налоговый орган по месту своего учета следующие сведения:

— об открытии или закрытии счетов в коммерческих банках;

— об участии в российских или иностранных организациях;

— о создании, реорганизации, ликвидации обособленных подразделений, созданных на территории Российской Федерации;

— о принятии решения о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации;

— об изменении своего места нахождения. Установленный ст. 23 НК РФ перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) не является исчерпывающим. Налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством.

Установленный НК РФ перечень обязанностей не является исчерпывающим, налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные законодательством. Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных на него обязанностей образует соответствующий состав налогового правонарушения.

 

Глава 3. Характеристика налоговых правонарушений

 

3.1. Общие положения о налоговой ответственности и особенности налоговых правонарушений

Согласно ст. 106 НК РФ, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

По существу, налоговое правонарушение является разновидностью административных нарушений. Действительно, налоговые правоотношения входят в число административных. Например, в ст. 116 НК РФ установлена ответственность за нарушение сроков постановки на учет в налоговом органе, и аналогичный вид нарушения содержится в ст. 15.3 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Соотношение налоговой и административной ответственности урегулировано в НК РФ: в п. 4 ст. 108 предусмотрено, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законодательством РФ.

Для признания нарушения нормы, закрепленной в акте налогового законодательства, налоговым правонарушением необходимо наличие следующих признаков:

1) нарушение норм, закрепленных актами налогового законодательства, в чем выражается противоправный характер нарушения;

2) налоговое правонарушение причиняет вред такому сектору публичных финансов, как бюджетные доходы;

3) виновность деяния;

4) налоговое правонарушение является основанием реализации юридической ответственности в сфере налогообложения.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица. При этом физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста.

Налоговый кодекс РФ определяет условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Так, в п. 1 ст. 108 установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренным НК РФ. Определено также, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения до тех пор, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Этот принцип нашел широкое распространение в правоприменительной практике.

Налоговое законодательство выделяет несколько видов обстоятельств, которые принимаются во внимание при рассмотрении вопроса об ответственности плательщика.

Как и во многих других отраслях права, налоговое право содержит перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет 3 года (ст. 113 НК РФ).

Совокупность наиболее важных юридических признаков налогового правонарушения:

1) противоправность деяния — налоговое правонарушение представляет собой деяние, нарушающее нормы законодательства о налогах и сборах. Противоправность является юридической формой (выражением) материальной характеристики общественного свойства налогового правонарушения. Налоговым правонарушением считается только деяние, предусмотренное законодательством о налогах и сборах. Следовательно, деяния, содержащие признаки составов правонарушений, перечисленные в гл. 16 и 18 НК РФ, но не нарушающие законодательство о налогах и сборах, не могут относиться к налоговым правонарушениям. Противоправное деяние может совершаться в форме действия (например, воспрепятствование доступу сотрудников налоговых органов на территорию налогоплательщика; отказ предоставить налоговым органам необходимые сведения и т. д.) или бездействия (например, непредставление в налоговые органы отчетности; неуплата налогоплательщиком причитающейся суммы налога; неперечисление банком в бюджет соответствующих налоговых платежей по поручениям своих клиентов; неудержание налоговым агентом суммы налога на доходы физических лиц и т. д.);

2) виновность — налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Виновность означает предусмотренное НК РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Форма вины является обязательным признаком налогового правонарушения, поскольку тот или иной ее вид всегда содержится в нормах НК РФ, определяющих составы правонарушений.

Большинство составов налоговых правонарушений, установленных НК РФ, предполагают наличие неосторожной формы вины.

Относительно налоговых правонарушений волевые признаки виновного психического отношения выражаются в желании наступления, в сознательном допущении, в расчете на предотвращение последствий. При отсутствии у правонарушителя волеизъявления на совершение налогового правонарушения он несет ответственность за неиспользование своих способностей для предотвращения вредных последствий;

3) наказуемость деяния — совершение налогового правонарушения влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций. Наказуемость является формальным признаком налогового правонарушения, поскольку налоговым правонарушением признается совершенное противоправное деяние фискально-обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена НК РФ. Установление ответственности за налоговые правонарушения только НК РФ является императивной нормой и, таким образом, никакие иные нормативные правовые акты не могут содержать положений, относящихся к налоговой ответственности.