Методы начисления амортизации: теория, зарубежный опыт, практика Беларуси

В качестве одной из главных проблем, является использование амортизационного фонда не по назначению, в частности на приобретение оборотных средств.

Одним из эффективных путей совершенствования амортизационной политики на предприятиях является целевое использование средств амортизационного фонда. Необходимость данного мероприятия подкрепляется следующими обстоятельствами.

Во-первых, качественное состояние основных фондов и их расширенное воспроизводство на основе внедрения научно-технических достижений являются важнейшим условием повышения конкурентоспособности экономики.

Во-вторых, основные фонды большинства предприятий составляют основную часть всех активов, поэтому от их характеристик и рационального использования зависит эффективность функционирования каждого отдельного хозяйствующего субъекта.

В-третьих, исследования показали, что из собственных средств предприятий, направляемых на воспроизводство основных фондов, наиболее реальными и постоянными являются именно амортизационные отчисления.

В настоящее время предприятиям предоставлено право самостоятельно решать вопрос использования средств амортизационного фонда. В связи с кризисным положением экономики, резкой нехваткой финансовых ресурсов и наличием неплатежей амортизационные отчисления стали одним из источников финансирования текущих расходов.

Одной из ключевых проблем формирования и использования амортизационного фонда в Республике Беларусь является его инфляционная незащищенность, поскольку целевое использование амортизации посредством ее накопления ведет к замораживанию этих средств и их обесценению.

В результате амортизация утрачивает свойство важнейшего финансового ресурса в воспроизводстве капитала. Чтобы снизить финансовые потери, вызванные частичным обесценением амортизационного фонда, отечественные субъекты хозяйствования вынуждены прервать процесс накопления амортизации, используя ее не по прямому назначению (выплата заработной платы, пополнение оборотных средств и др.), т.е. средства, предназначенные на обеспечение воспроизводства, используются на текущие потребности. В результате процесс накопления амортизации не прерывается, а ее накопление отсутствует, что стало уже типичным явлением для многих предприятий Беларуси. В конечном итоге это приводит в феномену производства без воспроизводства, что ведет к его деградации и дальнейшей потере физических и моральных кондиций и без того устаревших основных фондов.

Таким образом, накопление амортизации влечет потерю части амортизационного фонда, а отсутствие накопления - к ограничению возможностей своевременного обновления основного капитала. Решением этой проблемы должна стать продуманная, взвешенная, эффективная амортизационная политика государства, важнейшей задачей которой является обеспечение сохранности средств амортизационного фонда и их целевого использования как источника воспроизводства основного капитала.

2. МЕТОДЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ, ИХ СУЩНОСТЬ И КРАТКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА

2.1 Линейный метод начисления  амортизации

Линейный метод заключается в равномерном по годам начислении предприятием амортизации в течение всего срока полезного использования объекта основных средств. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока эксплуатации объекта у одного собственника совпадают.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств и срока его полезного использования путем умножения амортизируемой стоимости на принятую годовую линейную норму амортизационных отчислений. При расчете годовой суммы амортизации учитываются результаты переоценки основных средств.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений равна частному от деления годовой суммы амортизационных отчислений на число месяцев в году. В общем случае это 12 месяцев. По объектам сезонного использования сумму амортизационных отчислений нужно разделить на число месяцев сезонной эксплуатации объекта.

Величина ежегодных амортизационных отчислений для конкретного объекта основных средств рассчитывается по формуле:

Аг = ,

На = Ч 100 %,

где Аг - годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;

АС - амортизируемая стоимость объекта, руб.;

СПИ - срок полезного использования, лет;

На - норма амортизации, %.

Начисление амортизации линейным способом можем рассмотреть на следующем примере.

Пример 1. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 500 млн. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений -- 20 % (1 / 5 100). Годовая сумма амортизационных отчислений составит: 500 20 / 100 = 100 млн. руб.

Распределение сумм амортизационных отчислений на основании примера 1 по годам эксплуатации объекта показано в таблице.

Таблица 1. Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам линейным методом

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. руб.	Годовая норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. руб.
1	500 000	20	100 000	400 000
2	500 000	20	100 000	300 000
3	500 000	20	100 000	200 000
4	500 000	20	100 000	100 000
5	500 000	20	100 000	0
Итого:		500 000

Недостатком этого метода является то, что он не учитывает моральный износ и неравномерность износа основных средств в отдельные периоды времени, а также некоторые другие факторы.

2.2 Нелинейный метод

Нелинейный способ заключается в неравномерном по годам начислении предприятием амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств. Объектом применения нелинейного способа начисления амортизации являются передаточные устройства, рабочие, силовые машины и механизмы, оборудование, вычислительная техника и оргтехника, инструмент, транспортные средства и другие объекты основных средств, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг), а также объекты лизинга.

Нелинейный способ начисления амортизации не распространяется на следующие виды машин и оборудования:

машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме такси);

отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которых определяется исходя из установленных ресурсов;

уникальная техника и оборудование, предназначенные для использования только при определенных видах испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

предметы интерьера, включая офисную мебель;

предметы для отдыха, досуга и развлечений.

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения до 2,5 раза. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.

Метод суммы чисел лет предполагает определение годовой суммы амортизационных отчислений, исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

где СЧЛ - сумма чисел лет, лет.

Годовую сумму амортизационных отчислений можно рассчитать по формуле:

где t - количество лет до конца службы, г.

Начисление амортизации методом суммы чисел лет можем рассмотреть на следующем примере.

Пример 2. Приобретен объект основных средств амортизируемой стоимостью 150 млн. руб. со сроком полезного использования 5 лет.

Сумма чисел лет определяется по формуле:

СЧЛ = 5 • 6/2 = 15.

В первый год эксплуатации указанного объекта годовая норма амортизационных отчислений равна 5/15, или 33,3%, и амортизация будет начислена в размере 50 млн. руб.

Во второй год годовая норма амортизации 4/15, что позволит начислить 30 млн. руб. амортизации.

В четвертый год - соответственно 2/15 и 20 млн. руб.

В пятый год - соответственно 1/15 и 10 млн. руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение 5 лет полезного использования объекта составит 150 млн. руб. (50 + 40 + 30 + 20 + 10).

В первые годы использования основных средств при данном методе расчета амортизации списывается основная часть их первоначальной стоимости. Это мотивируется тем, что:

Во-первых, наибольшая интенсивность использования основных средств приходится на первые годы их эксплуатации, когда они физически и морально являются новыми;

Во-вторых, создается резерв для замены амортизируемого объекта в случае его быстрого морального устаревания;

В-третьих, обеспечивается возможность увеличения доли расходов на ремонт основных средств, которая приходится на последние годы их использования, без соответствующего увеличения издержек производства и обращения, за счет того, что сумма начисленной амортизации в эти годы уменьшается.

Применение метода уменьшаемого остатка предполагает определение годовой суммы начисленной амортизации исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией.

Расчет ежегодных амортизационных отчислений ведется по формуле:

Аг = ,

где Куск - коэффициент ускорения.

Амортизируемая стоимость определяется на начало каждого года исходя из первоначальной стоимости за минусом сумм начисленной амортизации за предшествующие годы. За последний год сумма начисленной амортизации составит остаточную стоимость на конец предшествующего отчетного года.

Начисление амортизации методом уменьшаемого остатка можем рассмотреть на следующем примере.

Пример 3. Приобретен объект, имеющий амортизируемую стоимость 120 млн. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений - 40% (норма амортизации 20%, исчисленная исходя из срока полезного использования, увеличивается на коэффициент ускорения 2). амортизация отчисление капитал остаток

В первый год эксплуатации годовая величина амортизационных отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости и составит 48 тыс. руб. (120 тыс. руб. • 40%).

Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуатации (48 тыс. руб.), и составит 28,8 тыс. руб. [(120 тыс. руб. - 48 тыс. руб.) • 40%].

В третий год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы эксплуатации (48 тыс. руб. + 28,8 тыс. руб. = 76,8 тыс. руб.), и составит 17,28 тыс. руб. [(120 тыс. руб. - 76,8 тыс. руб.) • 40%].

В четвертый год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - третий годы эксплуатации (48 тыс. руб. + 28 тыс. руб. + 17, 28 тыс. руб. = 94,08), и составит 10, 37 тыс. руб. [(120 тыс. руб. - 94,08 тыс. руб.) • 40%].

В пятый (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта (120 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - четвертый годы эксплуатации (48 тыс. руб. + 28,8 тыс. руб. + 17,28 тыс. руб. + 10, 37 тыс. руб. = 104,45 тыс. руб.), и составит 15,55 тыс. руб. (120 тыс. руб. - 104, 45 тыс. руб.).

При использовании этого метода расчета амортизации максимальная сумма амортизационных отчислений также списывается на затраты предприятия в первые годы эксплуатации, когда оборудование еще новое и не требует крупных ремонтов.

2.3 Производительный метод

Производительный метод начисления амортизации объекта основных средств или нематериальных активов заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции, выпущенной в текущем периоде, к ресурсу объекта.

Ресурс объекта - количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено на протяжении всего срока полезного использования объекта.

Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей формуле:

где Vt - выпуск продукции отчетного года в натуральном выражении, кг;

V - прогнозируемый выпуск продукции  в натуральном выражении за  весь срок службы, кг.

Начисление амортизации производительным методом можем рассмотреть на примере 4.

Пример 4. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 500 млн. руб. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции -- 100 тыс. ед. Выпущено за отчетный год 40 тыс. ед.

Аг = 500 00040/100= 200 000 руб.

Распределение сумм амортизационных отчислений производительным методом по годам эксплуатации объекта показано в таблице.

Таблица 2. Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам производительным методом

Год	Амортизируемая стоимость,тыс. руб.	За год произведено продукции, ед.	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. руб.
1	500 000	40 000	200000	300000
2	500 000	15 000	75000	225000
3	500 000	30 000	150000	75000
4	500 000	5 000	25000	50000
5	500 000	10 000	50000	0
Итого:		500 000