Повышение эффективности текущих затрат предприятия на производство и реализацию продукции

В. Палий предлагает группировать издержки по степени влияния объема производства (постоянные, переменные), по способу отнесения на себестоимость (прямые и накладные), по периодичности вложений (текущие и единовременные), по отношению к производственному процессу (производственные и непроизводственные), по времени исчисления (фактические и плановые), по степени агрегирования (суммарные, на единицу продукции).

М.А Бахрушина классифицирует затраты в зависимости от задач управленческого учета: для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли на входящие и истекшие, прямые и косвенные, основные и накладные, входящие в себестоимость продукции и внепроизводственные, одноэлементные и комплексные, текущие и единовременные; для принятия решений и планирования на постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные), на затраты, принимаемые в расчет, и затраты, не принимаемые в расчет при оценках, безвозвратные, вмененные, предельные и приростные, планируемые и непланируемые; для осуществления функций контроля и регулирования на регулируемые и нерегулируемые.

П.П. Новиченко критически относится к группировке затрат на основные и накладные в связи с отсутствием большого познавательного значения из-за необоснованности выбора критерия. Он отмечает, что если ее проводить по признаку их участия в создании общественного продукта, то эти затраты являются денежным выражением соответственно производственных и непроизводственных затрат.

Профессор Я.В. Срколов группирует затраты по типу факторов хозяйственной жизни (действия, события), по признанию (начисленные и оплаченные), по отношению к деньгам (монетарные и немонетарные), по отношению к балансу (капитализируемые и некапитализируемые), по ожиданию (ординарные и экстраординарные), по оценке (нормативные и плановые) и т.д.

В западном учете, как правило, выделяют две группы затрат: производственные (входящие в себестоимость продукции) и непроизводственные (затраты отчетного периода или периодические затраты).

В соответствии с действующими нормативными документами затраты в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности предприятия классифицируются по экономическому содержанию и назначению, а также видам затрат.

За основу при классификации текущих затрат для целей управления могут быть взяты следующие признаки.

По способу включения в себестоимость продукции затраты классифицируются на прямые и косвенные. Применение такой группировки необходимо для обеспечения правильного и точного калькулирования себестоимости продукции, планирования и учета затрат. Следует отметить, что эта классификация и сами понятия «прямые затраты» и «косвенные затраты» имеют относительный характер и зависят от конкретных условий деятельности предприятия, так как при различных условиях одни и те же затраты могут относиться и к прямым, и к косвенным. Например, в простых производствах (при выпуске и реализации одного вида продукции) все затраты можно рассматривать как прямые.

Прямые затраты связаны непосредственно с производством и (или) реализацией конкретных видов продукции и на основании первичных документов могут быть напрямую отнесены на ту или иную товарную группу или калькулируемый объект. Размер прямых затрат на единицу продукции практически не зависит от объема деятельности, снизить его можно путем повышения эффективности деятельности предприятия, производительности труда, введения новых ресурсо- и энергосберегающих технологий. К прямым затратам относятся прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда.

Прямые материальные затраты — это материалы, которые становятся частью готовой продукции, их стоимость прямо и экономично относится на определенное изделие. В ряде случаев экономически невыгодно учитывать расход материалов, приходящийся на каждый вид продукции. Такие материалы считаются вспомогательными, а расходы по ним — косвенными общепроизводственными расходами, которые учитываются в целом за отчетный период, а затем специальными методами распределяются между отдельными видами продукции. Каждое предприятие, исходя из специфики производственного процесса, самостоятельно решает, какие материалы относить к основным и рассматривать как прямые затраты, а какие — к вспомогательным и включать в состав общепроизводственных расходов.

Прямые расходы на оплату труда включают все расходы по оплате рабочей силы, которые можно прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Расходы на оплату труда за работу, которые нельзя прямо отнести на определенный вид готовых изделий, называют косвенными расходами на оплату труда. Подобно расходам на вспомогательные материалы, косвенные расходы на оплату труда относятся к косвенным общепроизводственным расходам. Деление расходов на оплату труда на прямые и косвенные в большей степени зависит от конкретной ситуации. Если на предприятии производится один продукт, то заработная плата не только производственных рабочих, но и управленческого персонала может быть классифицирована как прямые затраты.

Прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда относятся к переменным затратам, величина которых изменяется прямо пропорционально объему деятельности.

Косвенные затраты носят общий характер, в момент совершения их невозможно напрямую, без предварительных расчетов, отнести на конкретный вид продукции. Эти расходы распределяются по видам продукции пропорционально выбранной базе, как правило, согласно методике, описанной в учетной политике предприятия. Так, косвенные затраты на предприятиях торговли могут распределяться пропорционально торговой площади, обороту, заработной плате торгово-оперативных работников, в производстве — производственной площади, основной и дополнительной заработной плате рабочих и т.п.

Косвенные затраты подразделяются на две группы: общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Общепроизводственные расходы — это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством. К ним относятся вспомогательные материалы и комплектующие детали, косвенные расходы на оплату труда, а также другие косвенные общепроизводственные расходы (содержание зданий, техническое обслуживание и текущий ремонт оборудования, коммунальные услуги, арендная плата, амортизационные отчисления, отчисления на социальные нужды).

Часть таких общепроизводственных расходов, как затраты вспомогательных материалов, на электроэнергию, инструменты, изменяется прямо пропорционально объему деятельности, это переменные производственные затраты. Другие общепроизводственные расходы являются постоянными (например, арендная плата, амортизационные отчисления) или полупеременными (плата за телефон, коммунальные услуги).

Общехозяйственные расходы осуществляются в целях управления производством, они напрямую не связаны с производственной деятельностью предприятия. Их отличительная особенность — то, что в пределах масштабной базы они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия — объемом продаж.

Как видно, в основу деления затрат на прямые и косвенные положен принцип возможности непосредственного их отнесения на себестоимость того или иного вида продукции (работы, услуги). В связи с этим следует отметить, что в бухгалтерском и налоговом учете по-разному понимают прямые и косвенные затраты.

В налоговом учете к прямым расходам относятся:

- затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом;

- расходы на оплату труда;

- амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг).

Все остальные расходы считаются косвенными. Таким образом, в основу их деления положен вид затрат, поэтому многие из них (амортизация основных средств, некоторые виды расходов на оплату труда и др.) являются в бухгалтерском учете косвенными, а в налоговом учете относятся к прямым расходам и наоборот.

По назначению затраты подразделяются на основные и накладные расходы. Основные расходы непосредственно связаны с выполнением основных функций хозяйственной деятельности, с производством и реализацией определенных видов продукции. Это материальные затраты, расходы на оплату труда, амортизация и аренда основных средств и др., которые составляют важнейшую часть затрат любого предприятия.

Накладные расходы образуются в связи с организацией и управлением предприятием, содержанием работников аппарата управления и его структурных подразделений. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

По составу или однородности затраты классифицируются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементные представляют собой однородные по экономическому содержанию, неразложимые на разнородные составные части затраты. По этому принципу построена классификация по экономическим элементам.

Комплексные затраты состоят из совокупных экономических элементов текущих затрат. Наиболее яркий пример таких затрат — цеховые (общепроизводственные) расходы, в которые входят практически все элементы.

Группировка затрат по элементам позволяет провести необходимый анализ текущих затрат по отдельным продуктам труда, а также выявить характер деятельности предприятия (материалоемкое, трудоемкое и т.д.). В соответствии с данной группировкой затрат выделяются материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов и прочие затраты.

По калькуляционным статьям затраты группируются по признаку их экономического назначения, специфичному для отраслей и отдельных видов деятельности. Применение такой классификации позволяет определить назначение затрат, установить влияние каждой статьи на себестоимость и определить направления ее снижения.

По степени управляемости затраты делятся на релевантные и ир-релевантные. Релевантные затраты, анализируемые в процессе принятия решений, представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит от рассматриваемой альтернативы. Под иррелевантными понимаются затраты, не влияющие на ситуацию, в которой вырабатываются управленческие решения.

Обычно самые полезные оценки будущих затрат можно получить, комбинируя, подгоняя, интерпретируя, модифицируя и перерабатывая бухгалтерские данные. Следовательно, на хорошо управляемом предприятии бухгалтерские книги служат главным источником информации, которая взвешивается и анализируется в процессе принятия решения. Однако в бухгалтерских книгах фиксируются только ретроспективные, или первоначальные, затраты. В процессе принятия решений в качестве релевантных могут быть взяты не первоначальные, а восстановительные затраты.

Экономисты и бухгалтеры по-разному определяют активы. Согласно общепринятым принципам бухгалтерского учета, в бухгалтерских книгах указывается первоначальная цена актива. Многие экономисты отстаивают использование принципа оценки стоимости активов по восстановительным затратам (по крайней мере, для целей управления). Это объясняется тем, что любое предприятие может выбрать один из двух вариантов:

- использовать активы для осуществления предпринимательской деятельности;

- продать активы по рыночным ценам.

Следовательно, текущие затраты должны измеряться рыночной (восстановительной) стоимостью активов, а не первоначальными затратами на их приобретение.

В ожидании реализации изготовленная продукция и товары, которые приобретены для перепродажи, хранятся на складе. Если во время хранения цены на товары изменились, то разность между первоначальными затратами и текущей рыночной ценой товаров составит прибыль или убыток. Однако эта прибыль или убыток появляется лишь только за счет хранения товаров в течение того периода, за который поднялись или упали цены. Они не связаны с основной деятельностью предприятия, состоящей в реализации товаров по цене, которая отражает стоимость, добавленную при взаимодействии труда и капитала в ходе производственного процесса.

Что касается активов, отличных от товаров, которые хранятся на складе в ожидании реализации, таких как земля, строения, машины, оборудование, транспортные средства и другие основные фонды, первоначальные затраты на их приобретение следует корректировать с учетом инфляции так, чтобы могла быть учтена их реальная стоимость.

При определении релевантных затрат необходимо учесть безвозвратные и вмененные затраты. Безвозвратные затраты представляют собой затраты прошлых периодов, они не существенны для принятия управленческих решений. Это истекшие затраты, которые не способен откорректировать ни один альтернативный вариант.

Когда предстоит принять решение с учетом затрат, релевантными будут только те затраты, которые могут измениться в результате принятого решения, дополнительные затраты. Концепция принятия решений с учетом дополнительных затрат краткосрочна, она основывается на предположении, что существуют безвозвратные затраты, которые можно рассматривать как иррелевантные. При принятии долгосрочных решений во избежание банкротства предприятия следует рассматривать все затраты как восстановительные.

Несмотря на то что понятие дополнительных затрат кажется достаточно простым, при его применении на практике нужно соблюдать особую осторожность, так как их величина зависит от субъективной оценки лица, принимающего решение. Необходимо учитывать, что дополнительные затраты включают только те издержки, на которые влияет принятое решение.

Вмененные затраты (альтернативные издержки) релевантны для принятия решений. По существу это упущенная выгода предприятия, возможность, которая потеряна или которой жертвуют ради выбора альтернативного управленческого решения.