Бухгалтерские счета и двойная запись

Около 30 государств, входивших в англосаксонскую бухгалтерскую систему, не сформировали единые национальные планы счетов, а используют лишь профессиональные планы счетов (Англия, США, Канада, Япония). Каждое отдельное предприятие разрабатывает свой индивидуальный счётный план, учитывая при этом требования международных стандартов и рекомендации, разработанные негосударственными профессиональными организациями бухгалтеров. При построении плана счетов используются общие бухгалтерские принципы и международные бухгалтерские стандарты.

За 1960-1980 гг. в мире созданы три региональных плана счетов:

-план счетов Европейского экономического  сообщества;

-план счетов Организации африканского  единства;

-план счетов Латиноамериканских  государств.

В настоящее время, когда функционируют различные региональные и международные профессиональные бухгалтерские организации, Международный комитет по бухгалтерским стандартам, появилась возможность и необходимость разработки и создания всемирного плана счетов бухгалтерского учёта, который будет координировать и направлять работу специалистов и учёных при разработке и совершенствовании национальных и региональных планов счетов.

Таким образом, можно сделать вывод, что счёт – это часть заданной системы счетоводства, созданной для отражения количественных изменений учитываемых объектов. Счета предназначены для фиксации наличия и движения ценностей. Классификации счетов зависят от целей, которые преследуют их авторы и являются основой для построения плана счетов.

Глава 2. Корреспонденция счетов и бухгалтерские проводки

 

 

Каждая хозяйственная операция вызывает взаимосвязанные изменения капитала, источников его образования и обязательств. Поэтому между счетами, в которые записаны операции, возникает взаимосвязь. Эта взаимосвязь выражается в том, что дебет одного счёта сочетается с кредитом другого, давая в двух взаимосвязанных изменениях отражение одной и той же операции.

Взаимосвязь между дебетом одного и кредитом другого счёта, возникающая в результате двойной записи на них операции, называется корреспонденцией счетов, а сами эти счета корреспондирующими счетами.

Прежде чем составить корреспонденцию счетов и отразить её методом двойной записи, необходимо:

1)        согласно содержанию хозяйственной операции определить: какие объекты участвуют, и какие счета затрагиваются;

2)         что они характеризуют: имущество (капитал) – актив баланса или источники его формирования, изменение обязательств – пассив баланса;

3)        какой из двух счетов по данной хозяйственной операции дебетуется, а какой кредитуется.

Корреспонденция счетов имеет определённое экономическое значение, т.к. позволяет раскрывать основное содержание операции. Так, если сделана запись по дебету счёта «Материалы» и кредиту счёта «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», то можно сказать, что поступили материалы (дебет активного счёта – увеличение), но за него ещё не уплачено, и поэтому возрос долг перед поставщиком – кредитором (кредит пассивного счёта – тоже увеличение). Такое раскрытие содержания операции имеет контрольное и аналитическое значение.

Внешние связи между счетами (их корреспонденция) и величина изменения (факт деятельности) составляют сущность бухгалтерской проводки.

Бухгалтерская проводка это указание дебета и кредита счетов, затрагиваемых данной хозяйственной операции, на которые следует на основании первичных документов отнести стоимостную оценку показателя, характеризующего конкретный хозяйственный факт.

Каждый факт хозяйственной жизни выступает в виде сообщения, реализуя принцип коммуникации. Осмысливая сообщение, бухгалтер квалифицирует факт как проводку, т.е. относит его к тому или иному определённому подмножеству – счёту. При этом соответствие элементов факта элементам подмножества должно быть достаточно полным. Теория в каждом отдельном случае устанавливает предел полноты.

Таким образом, в основе квалификации лежат две категории: факт и проводка. Причём факт – это элементарное сообщение о хозяйственной деятельности, он объективен и существует независимо от регистрирующего и анализирующего его субъекта (бухгалтера), проводка представляет собой описание элементарных фактов хозяйственной жизни, она призвана выделять существенные свойства, присущие фактам. Проводка выступает как следствие квалификации факта субъектом, без которого она не существует и не может существовать.

Бухгалтерские записи (проводки) могут быть выполнены тремя вариантами.

1.        Простые проводки (Л. Пачоли, 1494 г.) – один счёт дебетуется, другой счёт кредитуется в одинаковой сумме (этот вариант исходный, основной). Например, списаны материалы в основное производство: Дебет счёта «Основное производство», Кредит счёта «Материалы».

2.        Сложные проводки (Ди Пиетро, 1586 г.) – один счёт дебетуется, несколько счетов кредитуется или несколько счетов дебетуется, один счёт кредитуется. Например,

а) списаны материалы в основное и вспомогательное производства: Дебет счёта «Основное производство», Дебет счёта «Вспомогательное производство», Кредит счёта «Материалы»;

б) начислена заработная плата и страхование работникам основного производства: Дебет счёта «Основное производство», Кредит счёта «Расчёты с персоналом по оплате труда», Кредит счёта «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».

3.        Сборные проводки (Ф. Гельвиг, 1774г.) – несколько счетов дебетуются и несколько кредитуются. Например, начислена заработная плата и страхование работников основного и вспомогательного производств: Дебет счёта «Основное производство», Дебет счёта «Вспомогательное производство», Кредит счёта «Расчёты с персоналом по оплате труда», Кредит счёта «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».

Важно отметить, что сложные проводки всегда сводимы к простым (разложимы на простые), а сборные – нет, и именно поэтому в отечественной теории и практике сборные проводки запрещены. Однако за рубежом, в частности в Германии и США, их применяют достаточно часто.

На практике часто встречаются хозяйственные операции, при отражении в учёте которых бывает достаточно сложно определить корреспондирующие счета. Неверно составленная проводка приведёт к искажению состояния бухгалтерских счетов предприятия, а также может существенно повлиять на показатели деятельности предприятия и налогооблагаемую базу. Поэтому при составлении проводки необходимо прежде всего убедиться в правильности подбора корреспондирующих бухгалтерских счетов.

 

 

 

 

 

Глава 3. Связь бухгалтерских счетов с балансом предприятия

 

 

Каждый счёт это органическая часть системы счетов. Один счёт сам по себе существовать не может, он бессмыслен, как рука, оторванная от тела. Хорошо писал В.И. Ленин: «Отдельное не существует иначе, как в той связи, которая ведёт к общему. Общее существует лишь в отдельном, через отдельное». И отсюда следует вывод чрезвычайной важности: каждый счёт – это определённая совокупность объектов, представляющая нечто целое по отношению к другим счетам и одновременно каждый счёт является фрагментом по отношению к целому – балансу.

Выступая как часть баланса, счёт становится в случае детального анализа хозяйственной деятельности центром, посредством которого познаётся целое, т.е. баланс. Таким образом, каждый счёт это как бы окно, сквозь которое администратор наблюдает целое – баланс под своим, только ему свойственным, и заданным углом.

Поскольку в любом плане счетов число счетов всегда ограничено, то конечным выступает счёт баланса, который представляет собой перечень сальдо всех не закрывшихся счетов, предшествующих счёту баланса. Таким образом, бухгалтерский баланс не имеет самостоятельного содержания, он только элемент, последний счёт плана счетов.

Согласно взглядам сторонников балансовой теории (направление, представители которого выводили двойную запись из балансового уравнения) в основе всех бухгалтерских процедур лежит равенство

 

А=П,

где А множество, именуемое актив,

П множество, именуемое пассив.

Эти множества могут меняться в сторону увеличения и в сторону уменьшения, но, как не было раньше отмечено, может меняться и структура каждого множества. Каждое действие и/или событие модифицируют множества, то есть

А+а=П+а

А-в=П-в,

где а – факт хозяйственной жизни, увеличивающий оба множества,

в – факт хозяйственной жизни, уменьшающий оба множества.

Самым интересным в балансовой теории было то, что она позволяла наполнить её концептуальный каркас практически любым содержанием, её можно было интерпретировать как в юридическом, так и в экономическом смыслах.

Балансовая теория подвергалась серьёзной критике:

а) за формализм, ибо вместо чёткого определения дебета и кредита эти теоретики говорили о левой и правой сторонах счёта, значение которых меняется в зависимости от того, к какому множеству относится счёт;

б) за невозможность объяснить многочисленный класс счетов, связанных с учётом расчётов, так называемых личных счетов. Поскольку эти счета могут иметь в одни моменты дебетовое (активное), а в другие кредитовое (пассивное) сальдо, их назвали активно-пассивными счетами.

Существенным признаком группировки бухгалтерских счетов по отношению к балансу является их дебетовая или кредитовая сторона, где отражаются остатки, формирующие актив или пассив баланса. Актив отвечает на вопросы:

1)        как размещены средства;

2)        как используется каждый вид средств.

Тем самым Актив характеризует экономическое содержание всей совокупности средств предприятия в их группировке по размещению и использованию.

Пассив отвечает на вопросы:

1)        за счёт каких источников образовались средства;

2)        какое они имеют целевое назначение по каждому источнику.

Тем самым Пассив характеризует экономическое содержание всей совокупности средств предприятия в их группировке по источникам и назначению.

К счетам, формирующим актив или пассив баланса относятся все основные и соответствующие калькуляционные, бюджетно-распределительные и финансово-результатные счета, на которых объектами учёта выступают активы, собственный капитал и обязательства перед кредиторами.

Эти счета имеют полную структуру, состоящую из показателей в виде оборотов и остатков. При составлении бухгалтерского баланса как отчёта об имущественном состоянии предприятия используется только часть содержащейся в них информации в виде сальдо. Вот почему бухгалтерский баланс именуют «сальдовым». Отчёт о прибылях и убытках составляется в форме баланса доходов и расходов, результат сопоставления которых представляет собой прибыль или убыток от деятельности предприятия. Доходы на счетах, участвующих в формировании отчёта о прибылях и убытках, отражаются в виде показателей кредитового оборота, а расходы – в виде показателей дебетового оборота.

Не связаны непосредственно с бухгалтерским балансом, как не имеющие сальдо, собирательно-распределительные счета раздела III плана счетов «Затраты на производство»: 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 28 «Брак в производстве».

Информация собирательно-распределительного счёта 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» при составлении отчёта о прибылях и убытках не используется, а из-за отсутствия на нём остатка он не связан и с бухгалтерским балансом.

 

 

Глава 4. Понятие двойной записи и её контрольное значение 

 

 

Существующая ныне система бухгалтерского учёта основывается на принципах двойной записи. Двойная бухгалтерия, возникшая несколько веков назад, не утратила своего значения и сейчас. Вопрос о возникновении двойной бухгалтерии – один из сложнейших и интереснейших в истории развития бухгалтерского учёта. Неоднозначность понятия двойной бухгалтерии, невозможность отыскать документальный первоисточник и ее единственного автора привели к тому, что были выдвинуты и выдвигаются до сих пор различные версии о месте и причине возникновения двойной бухгалтерии, о сущности двойной записи как бухгалтерской процедуры.

Сам термин «двойная бухгалтерия» был введён Д.А. Тальенте в 1525 г. в отношении учёта, основанного на использовании двух книг: Журнала хронологической записи и Главной книги. Всеобщее распространение это словосочетание получило благодаря трудам Пиетро Паоло Сколи (1756).

Суть двойной бухгалтерии состоит в том, что в номенклатуру счетов простой бухгалтерии (имущественных и личных) вводятся счета собственных средств, а это позволяет хозяйственные операции отражать на двух счетах с использованием двойной записи.

Когда возникла двойная бухгалтерия, сказать трудно. Мнения учёных расходятся.

Первые известные нам сегодня учётные книги, содержащие элементы двойной бухгалтерии, относятся к XIII – началу XIV в. Наибольший интерес представляют книги из Генуи, датируемые 1340 г. некоторые учёные первым памятником двойной бухгалтерии считают учётную книгу Ренери Фини – служащего флорентийской компании относящуюся к 1296-1300 гг. и имеющую по всем записям ссылки на дебет и кредит. В связи с тем, что двойная бухгалтерия предусматривает замкнутую систему учёта, а общая система учёта Ренери Фини не сохранилась, неизвестно, завершалась ли эта система составлением заключительных регистров. Поэтому учётная книга Ренери Фини Не может считаться первоначалом в двойной бухгалтерии.