Бухгалтерский учет в коммерческих банках

Бухгалтерский учет операций по приобретению ценных бумаг регламентируется нормативно-правовыми актами Центрального Банка РФ.

План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях, предусматривает деление всех ценных бумаг на долевые и долговые, которые в свою очередь подразделяются на «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и «имеющиеся в наличии для перепродажи». В отдельный раздел 6 выделены акции дочерних и зависимых акционерных обществ.

III. Пассивные операции c ценными бумагами.

Бухгалтерские записи по отражению в учете вложений в ценные бумаги и операций, совершаемых с ценными бумагами, осуществляются на основании Федерального закона от 22 апре­ля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» и Указания Банка России от 20 ноября 2001 г. № 1054-У. Порядок отражения операций изложен в Приложении №11 к Положению Банка России о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Фе­дерации от 5 декабря 2002 г. № 205-П, и внутреннем документе, положении либо учетной политике, подписанных руководите­лем кредитной организации.

Учет указанных  операций  ведется на счетах группы А. «Балансовые счета» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях из раздела 5 «Операции с ценными бумагами», подраздел «Выпущенные ценные бумаги»:

      счет 520 – выпущенные облигации;

      счет 521 – выпущенные депозитные сертификаты

      счет 522 – выпущенные сберегательные сертификаты;

      счет 523 – выпущенные векселя и банковские акцепты.

Банковский акцепт означает принятие банком на себя всех обязательств по векселю, выпущенному каким-то векселедателем.

Счета 2ого порядка используются в зависимости от срока обращения (срока погашения) выпущенных банком ценных бумаг. Все счета второго порядка пассивные. При наступлении срока погашения выпущенной банком ценной бумаги обязательства по ней из категории «срочных» переходят в категорию обязательств «до востребования». Чтобы контролировать и быть готовым к выполнению этих обязательств, банк переносит учет, выпущенных, ценных бумаг к исполнению на счет 524 «Обязательства по выпущенным ценным бумагам к исполнению». Счета 2ого порядка по 524 счету ведутся по видам выпущенных банком ценных бумаг. Принятие на учет ценных бумаг как подлежащих к исполнению производится накануне наступления даты погашения (в последний банковский день, предшествующий погашению).

В соответствии с Гражданским кодексом РФ депозитные и сберегательные сертификаты являются ценными бумагами, но не являются эмиссионными бумагами. Сертификаты являются письменным свидетельством о вкладе в банк денежных средств, предусматривают возможность передачи прав по ним другим лицам (цессия), могут быть именными и на предъявителя.

Выпускаются сертификаты в национальной валюте: депозитные - для юридических лиц, сберегательные - для физических лиц. Условия выпуска должны быть зарегистрированы в Банке России в соответствии с письмом ЦБ РФ от 10 февраля 1992 г. № 14-3-20. До момента регистрации размещение сертификатов запрещено. Банк учитывает отпечатанные бланки сертификатов на активном вне балансовом счете по учету бланков строгой отчетности — счете 907 01.

Сертификаты бывают только срочными. Срок обращения депозитного сертификата ограничивается одним годом, а сберегательного сертификата - тремя годами. На сумму сертификата начисляются проценты. Номинальная сумма с учетом процентного дохода указывается в сертификате.

          Сберегательный (депозитный) сертификат должен содержать ряд обязательных реквизитов:

      наименование «Сберегательный»/«Депозитный» сертификат;

      номер и серию;

      дату внесения вклада или депозита;

      размер вклада или депозита, оформленного сертификатом;

      безусловное обязательство кредитной организации вернуть сумму, внесенную в депозит или на вклад, и выплатить причитающиеся проценты; дату востребования суммы по сертификату;

      ставку процента за пользование депозитом или вкладом;

      сумму причитающихся процентов (прописью и цифрами);

      ставку процента при досрочном предъявлении сертификата к оплате;

      наименование, местонахождение и корреспондентский счет кредитной организации, открытый в Банке России.

Для именного сертификата:

      наименование и местонахождение вкладчика — юридического лица;

      Ф.И.О. и паспортные данные вкладчика — физического лица;

      подписи двух лиц, уполномоченных кредитной организацией на подписание такого рода обязательств, скрепленные печатью кредитной организации.

Отсутствие в тексте ценной бумаги хотя бы одного из обязательных реквизитов делает сберегательный (депозитный) сертификат недействительным. Реализованные сертификаты учитываются на пассивных балансовых счетах первого порядка № 521 (депозитные сертификаты) и № 522 (сберегательные сертификаты), а на счетах второго порядка - в зависимости от срока обращения сертификатов.

В период обращения сертификата банк наращивает по нему проценты. Вне системно проценты начисляются ежедневно в разрезе каждого сертификата.

В случае, если срок обращения сертификата приходится на календарный месяц, отличный от месяца выпуска, то в последний рабочий день месяца производится наращивание и отражение в балансе процентов. Проценты начисляются со дня, следующего за датой поступления вклада, по день, предшествующий погашению сертификата по сроку. Проценты наращиваются до последнего дня месяца, независимо от того, является этот день рабочим или нет.

В учете начисленные проценты относят в дебет счета 525 02 «Предстоящие выплаты по процентам, купонам, дисконтам по выпущенным ценным бумагам» и в кредит счета 525 01 «Обязательства банка по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам».                                            

Проценты по сертификатам с истекшим сроком не начисляются и не выплачиваются.             

В рабочий день, предшествующий дате окончания срока сертификата, производится наращивание (или донаращивание, если проценты ранее наращивались) процентов.

Таким образом, сумма, отраженная на счетах, должна точно соответствовать сумме процентов, прописанных в сертификате.                                                                                       

Номинальная стоимость сертификата переносится со счетов по учету срочных серти­фикатов на счет 524 03 или 524 04 (в зависимости от вида сертификата), а проценты пере­носятся со счета 525 01 путем его дебетования на счет 524 05 «Проценты, удостоверенные сберегательными и депозитными сертификатами с истекшим сроком обращения».

При предъявлении сертификата к погашению он подлежит учету на активном вне ба­лансовом счете 907 04 ("Собственные ценные бумаги, предъявленные для погашения») на сумму номинальной стоимости сертификата.

Оплата сертификата и выплата процентов производятся путем перечисления средств на счет клиента. Для сберегательных сертификатов разрешена оплата сертификатов и процентов наличными. Суммы списываются со счетов 524 03 (524 04) и 524 05.

Одновременно проценты по депозитным и сберегательным сертификатам относят в дебет счета 702 04 «Расходы по операциям с ценными бумагами», кредит счета 525 02. Следует отметить, что раньше для целей налогообложения принимались начисленные проценты по сертификатам, которые относились на расходы на дату окончания срока сертификата.

Бланки сертификатов, предъявленных к погашению, списываются с вне баланса. Выкупленные до срока погашения сертификаты учитываются на активном вне балансовом счете 907 0З по номинальной цене. При последующей продаже сертификат списывается в кредит счета 907 03.Если сертификат не был перепродан, то при наступлении срока погашения он гасится и списывается в кредит счета 907 03.При досрочном погашении сертификата на дату досрочного погашения пересчитывается сумма начисленных процентов. Если банк должен больше процентов, чем было начислено, то производится доначисление                                            

           Денежные расчеты по продаже депозитного сертификата и его погашению осуществляются только в безналичном порядке.

          Погашенные бланки депозитных сертификатов хранятся в документах дня как основание платежа.

Погашение облигаций, депозитных сертификатов производится путем вырезки в середине ромбового отверстия, проставления надписи или штампа «погашено».    

               Для упрощения расчетов, привлечения средств банки выпускают векселя.

Любые бланки собственных векселей банка подлежат учету на вне балансовом счете 907 01 «Бланки собственных ценных бумаг для распространения».

Выпущенные и реализованные банком векселя отражаются в учете на пассивных балансовых счетах второго порядка балансового счета 523 «Выпущенные векселя и банковские акцепты» в разбивке по срокам погашения по номиналу.

Вексель оформляет договор займа. При поступлении денежных средств банк отражает вексель в учете на дату выписки векселя. Лицевые счета ведутся по каждому векселю.

Если вексель векселедержателю не передан, то он учитывается банком на вне балансовом счете 908 03 «Ценные бумаги на хранении по договорам хранения», при заключенном договоре хранения или на счете 912 02 «Разные ценности и документы», если такой  договор не заключен.

При продаже векселя по цене ниже номинала (с дисконтом) дисконт относится в дебет балансового счета 525 02 по отдельному лицевому счету учета дисконтов по собственным векселям, дебет счетов по учету денежных средств, расчетных счетов и в кредит счета 523.

В конце дня, предшествующего дате окончания срока обращения, вексель переносится на счет 524 06 «Векселя с истекшим сроком обращения». Начисленные по векселю проценты причисляются к сумме векселя. Аналитика ведется по каждому векселю.

         По векселям «по предъявлении» срок обращения обозначен в 1 год. Таким образом, при наступлении даты, равной 1 год минус один день, вексель переносится на счет 524 06.

Векселя «по предъявлении, но не ранее» учитываются до даты наступления указанного срока как срочные, затем как предъявительские на счете до востребования.

Срок обращения такого векселя на основании ст. 34 Единообразного закона о переводном и простом векселе составляет 1 год с момента наступления указанного в векселе срока. Через год минус 1 день вексель переносится на счет 524 06.

Начисленные по векселю проценты учитываются аналогично процентам по сертификатам. Причисляемые к сумме векселя проценты зачисляются на счет 524 06 в корреспонденции со счетом 525 01.

           При предъявлении  векселя к погашению он подлежит учету на вне балансовом счете 90704. После погашения он списывается со счета 907 04.

Банк может выкупить собственный вексель до срока его погашения. Вексель может быть погашен или храниться для дальнейшей продажи.

Разница между номиналом векселя и фактической ценой его досрочного выкупа относится на балансовый счет 701 «Доходы» по символу 12603 при продаже векселя по но­миналу и выкупе с дисконтом.

Если вексель был реализован с дисконтом и банк выкупает его ниже номинала, но выше цены продажи, то производится сторнировочная запись по счету 525 02 на сумму разницы между номиналом и ценой выкупа и одновременно разница (реальный дисконт) списывается на счет по учету расходов 702 04 «Расходы по операциям с ценными бумагами».

В случае хранения векселя для дальнейшей продажи вексель приходуется на активном вне балансовом счете 907 03 «Выкупленные до срока погашения собственные ценные бумаги» с осуществлением проводок, аналогичных проводкам по досрочному погашению векселя.

Погашенный вексель списывается со счета 907 04 и учитывается на счете 907 02.

Отдельно хотелось бы остановиться на ситуации, при которой банк выкупает дисконтный вексель по цене, меньшей, чем он был продан. В этом случае учитываемый по векселю дисконт (счет 525 02) сторнируется, а разница относится на счета доходов. Есть мнение, что данная сумма, отражаемая на доходах, является прощением долга.

Выпущенные банком облигации учитываются по номиналу на счетах второго порядка по срокам погашения на балансовом счете 520 в разрезе государственных регистрационных номеров выпусков.  

Эмиссия облигаций учитывается также на вне балансовых счетах ДЕПО.

Выпущенные облигации учитываются у банка-эмитента:

Д-т счета 980 00 «Ценные бумаги на хранении в депозитарии»,

К-т счета 980 90 «Ценные бумаги вне обращения».

Купленные облигации списываются со счета 980 90 и приходуются по кредиту пассивного счета 980 40 «Ценные бумаги владельцев».

         После реализации облигаций и подведения итогов размещения облигационный займ списывается с вне балансовых счетов.

          Если реестродержателем не является банк - эмитент, то выпускаемые облигации учитываются на активном счете 980 10.

         Облигации с истекшим сроком обращения переносятся на счет 524 01.

        Учет начисляемых процентов, предусмотренных купонами по облигациям, ведется на счете 525 01 в корреспонденции со счетом 525 02.      При наступлении срока платежа проценты переносятся на счет 524 07, откуда и производится их выплата.

          При предъявлении купона к оплате он учитывается на счете 907 04.