Економічний зміст та завдання обліку нематеріальних активів

На Положення (стандарт) 7 "Основні засоби" (п. 27 П(С)БО 8) робляться посилання з П(С)БО 8, тому що воно описує методи нарахування амортизації, переоцінку необоротних активів і ін. Якщо підприємство проводить переоцінку, то даний пункт повинен бути зазначений також в Наказі про облікову політику, який є внутрішнім нормативним документом, тому що законодавчо не врегульовано питання хто має проводити переоцінку, яким документом її оформляти.

Найширше тлумачення поняття "нематеріальні активи" наведено в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи", затвердженому Наказом Міністерства фінансів.

Первинний облік нематеріальних активів регулюється наступними нормативно-правовими актами:

1) Положенням про документальне  забезпечення записів у бухгалтерському  обліку № 88 від 24.05.95, в якому зазначено  обов'язкові вимоги до заповнення  всіх первинних документів, їх  створення і засвідчення.

2) Наказом Міністерства статистики  України № 352 "Про затвердження  типових форм первинного обліку". Цим наказом Міністерство статистики  затвердило типові форми первинної  облікової документації з обліку  основних засобів, які використовуються на підприємствах і для обліку нематеріальних активів. Така ситуація зумовлена тим, що спеціальних первинних документів для всіх можливих операцій з нематеріальними активами ще не затверджено.

Схема 1.3.1 Класифікація законодавчої і нормативної бази з обліку і контролю нематеріальних активів

3) Наказом Мінфіну України № 1580 "Про затвердження типових  форм первинного обліку об'єктів  права інтелектуальної власності  у складі нематеріальних активів" від 14 грудня 2004 року затверджено  первинні документи для операцій  з інтелектуальною власністю, визначення  інтелектуальної власності є  в статті 420 Цивільного кодексу  України.

 

2. Організація обліку нематеріальних активів.
1. Синтетичний та аналітичний облік нематеріальних активів.

Синтетичний облік нематеріальних активів ведеться на рахунку 12 "Нематеріальні активи" за первинною вартістю, яка визначається за об'єктами:

• придбаних за плату - виходячи з фактичної ціни (вартості) їх придбання (крім одержаних торгових знижок), мита, непрямих податків, які не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з їх придбанням і доведенням до стану, придатного до використання за призначенням. Витрати на сплату відсотків за кредит не включаються до первинної вартості нематеріальних активів, придбаних за рахунок кредиту банка;

• внесених засновниками до статутного капіталу підприємства - в сумі, узгодженій сторонами (справедливій вартості);

• одержаних безоплатно від інших юридичних осіб - за справедливою вартістю;

• придбаних у результаті обміну одного нематеріального активу на інший нематеріальний актив - за залишковою вартістю переданого об'єкта. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первинною вартістю одержаного в обмін нематеріального активу є його справедлива вартість з віднесенням різниці на фінансові результати (витрати) звітного періоду;

• придбаних у результаті обміну нематеріального активу на інший об'єкт - за справедливою вартістю переданого нематеріального активу, збільшеною (зменшеною) на суму грошових коштів, переданих (отриманих) під час обміну;

• одержаних у результаті об'єднання підприємств - за їх справедливою вартістю.

При цьому згідно з Положенням (стандартом) № 19 "Об'єднання підприємств" під справедливою вартістю розуміють суму, за якою може бути здійснений обмін активу або оплата зобов'язання в результаті операції між заінтересованими і незалежними сторонами.

Первинна вартість нематеріального активу, створеного (виготовленого) самим підприємством, включає прямі матеріальні витрати, витрати на оплату праці та інші витрати, які безпосередньо пов'язані із створенням такого нематеріального активу і доведенням його до стану придатності для використання за призначенням (оплата реєстрації юридичного права тощо). При цьому право інтелектуальної власності, одержаного в процесі виконання завдання, належить його автору, але право використання - підприємству (юридичній особі), за завданням якого право створено.

"Нематеріальні активи" за субрахунками:

• 121 "Права користування природними ресурсами",

• 122 "Права користування майном",

• 123 "Права на знаки для товарів і послуг",

• 124 "Права на об'єкти промислової власності",

• 125 "Авторські та суміжні з ними права",

• 126 "Гудвіл",

• 127 "Інші нематеріальні активи".

По дебету рахунка 12 "Нематеріальні активи" та його субрахунків ведуть облік надходження (придбання, виготовлення, безоплатне одержання від Інших юридичних осіб) нематеріальних активів, а також суми дооцінки; по кредиту - вибуття нематеріальних активів (внаслідок реалізації, ліквідації, безоплатної передачі), а також суми їх уцінки.

Операції по внесенню засновниками (учасниками) до статутного капіталу нематеріальних активів (у вигляді нерухомого і рухомого майна; майнових прав, які виникають з авторського права, досвіду та інших інтелектуальних цінностей; сукупності технічних, комерційних та інших знань, оформлених у вигляді технічної документації, необхідних для організації того або Іншого виду діяльності та ін.) у бухгалтерському обліку відображаються записами:

1) в сумі, узгодженій сторонами, що підлягає внесенню відповідно  до установчих документів:

• Д-т рах. 46 "Неоплачений капітал"

• К-т рах. 40 "Статутний капітал";

2) на вартість фактично  внесених об'єктів нематеріальних  активів до статутного капіталу:

• Д-т рах. 12 "Нематеріальні активи"

• К-т рах. 46 "Неоплачений капітал".

Згідно з Законом України "Про податок на додану вартість" операції по передачі основних засобів у порядку внеску до статутного фонду юридичної особи для формування його цілісного майнового комплексу в обмін ні емітовані ним корпоративні права не підлягають оподаткуванню ПДВ.

Якщо в порядку внесення до статутного капіталу виступають будь-які інші матеріальні і нематеріальні активи крім основних засобів, то така операція оподатковується ПДВ на загальних підставах (це положення підтверджене також Листом ДПАУ від 31.12. 99 № 19832 /7/16-1220-26).

№ з/п	Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахун.
		Дт	Кт
1.	Відображено доходи від реалізації на користування майном.	377	742
2.	Відображено податкове зобов’язання з ПДВ	742	641
3.	Відображено суму нарахованого зносу	133	122
4.	Списано залишкову вартість нематеріального активу	972	122
5.	Визначено фінансовий результат	742 791	791 972

 

 Схема 2.1.2 Бухгалтерський облік реалізації (передачі )НА

Придбані за плату нематеріальні активи відображаються виходячи із фактичних витрат на їх придбання і доведення до стану, придатного до використання. При цьому роблять записи:

1) на покупну вартість об'єктів:

• Д-т рах. 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"

• К-т рах. 63 "Розрахунки з постачальниками І підрядчиками" (або рах. 685 "Розрахунки з іншими кредиторами");

2) на суму податкового кредиту по ПДВ:

• Д-т рах. 641 "Розрахунки за податками"

• К-т рах. 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" (або рах. 685 "Розрахунки з іншими кредиторами");

3) на суму, перераховану постачальникам (кредиторам) за придбані об'єкти нематеріальних активів (включаючи ПДВ):

• Д-т рах. 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками"

• К-т рах. ЗІ "Рахунки в банках";

4) оприбуткування на баланс придбаних об'єктів нематеріальних активів:

• Д-т рах. 12 "Нематеріальні активи" (відповідний субрахунок)

• К-т рах. 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів".

Затрати підприємства по самостійному виготовленню (створенню окремих об'єктів нематеріальних активів, наприклад, програмне забезпечення для ЕОМ тощо) відображаються на дебеті рахунка 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" у кореспонденції з кредитом відповідних рахунків: 20 "Виробничі запаси", 22 "Малоцінні і швидкозношувані предмети" (на вартість використаних належних матеріальних цінностей); 66 "Розрахунки з оплати праці", 65 "Розрахунки за страхуванням" (на суму заробітної плати, нараховану працівникам за виготовлення (створення) нематеріальних активів і доведення їх до стану, придатного до використання, та відрахувань на соціальні заходи тощо), 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" (на вартість послуг сторонніх організацій) та ін.

Після оформлення права власності на такі нематеріальні активи Їх собівартість складає первинну вартість і списується з кредиту рахунку 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" на дебет рахунка 12 "Нематеріальні активи" (відповідний субрахунок).

Надходження на підприємство нематеріальних активів у порядку безоплатної передачі Іншими юридичними і фізичними особами на підставі належно оформлених документів зараховується до додаткового капіталу записом по дебету рахунка 12 "Нематеріальні активи" (відповідний субрахунок) і кредиту рахунка 42 "Додатковий капітал", субрахунок 424 "Безоплатно одержані необоротні активи".

Згідно з пунктом 19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи" підприємства мають право переоцінювати за справедливою вартістю на дату балансу ті нематеріальні активи, щодо яких існує активний ринок. При цьому у випадку переоцінки окремого об'єкта нематеріального активу необхідно переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, щодо яких не існує активного ринку).

Переоцінка здійснюється із застосуванням коефіцієнта переоцінки, який визначається діленням справедливої вартості об'єкта, що переоцінюється, на його залишкову вартість. Шляхом множення первинної вартості або зносу об'єкта нематеріальних активів на коефіцієнт переоцінки визначать переоцінену вартість і знос об'єкта.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єктів нематеріальних активів спрямовується на збільшення додаткового капіталу підприємства і в бухгалтерському обліку відображається записом по дебету рахунка 12 "Нематеріальні активи" в кореспонденції з кредитом рахунка 42 "Додатковий капітал", субрахунок 423 "Дооцінка активів".

Сума уцінки залишкової вартості нематеріальних активів відображається в складі втрат від знецінення необоротних активів записом по дебету рахунка 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій" у кореспонденції з кредитом рахунка 12 "Нематеріальні активи".

Аналітичний облік нематеріальних активів ведеться по кожному об'єкту з поділом на такі групи:

• права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природні середовища);

• права користування майном (права користування земельною ділянкою, будівлею, право на оренду приміщень тощо);

• право на знаки для. товарів і послуг (товарні знаки, торгові марки, фірмові назви та ін.);

• права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції та ін.);

• авторські і суміжні з ними права (право на літературні й музикальні твори, право власності на програми для ЕОМ, на базу даних, які систематизовані для обробки за допомогою ЕОМ, та ін.);

• гудвіл (перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання);