Организация бухгалтерского учета операций по экспорту

Уничтожение товаров - это особый таможенный режим, при котором иностранные товары уничтожаются под таможенным контролем, включая их приведение в состояние, непригодное для использования, без взимания таможенных пошлин и налогов, а также без применения к товарам мер экономической политики.

Отказ от товара в пользу государства предполагает, что лицо отказывается от товара без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения мер экономической политики. Отказ допускается с разрешения таможенного органа Российской Федерации и не должен сопрягаться с какими-либо расходами для государства.

Особый контроль ГТК России осуществляет за экспортом результатов интеллектуальной деятельности (литературных, художественных, научных произведений; программ для ЭВМ и баз данных; изобретений; промышленных образцов, полезных моделей, а также приравненных к результатам интеллектуальной деятельности средств индивидуализации юридического лица). Письмом от 03.04.2002 N 01-06/13128 ГТК России утвердил Методические рекомендации по организации контроля за вывозом результатов интеллектуальной деятельности.

В соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации таможенному контролю подлежат перемещаемые (ввозимые/вывозимые) через таможенную границу Российской Федерации товары и транспортные средства. При этом согласно ст.18 ТК РФ и Федеральному закону «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» под товаром понимается любое движимое имущество.[2]

В связи с этим любые перемещаемые юридическими и физическими лицами результаты интеллектуальной деятельности, зафиксированные на магнитных, бумажных или иных материальных носителях (схемы, чертежи, описания технологических процессов, программные продукты, методические материалы, результаты исследований и т.д.), в том числе в комплекте с изделиями или продукцией, подлежат таможенному контролю. [1]

1.2 Таможенные платежи  при осуществлении внешнеэкономической  деятельности

При перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации уплачиваются следующие таможенные платежи: таможенная пошлина; НДС; акцизы; сборы за выдачу лицензий таможенными органами Российской Федерации и возобновление действия лицензий (в размерах, определенных ТК РФ и разъясняющими его применение документами); таможенные сборы за таможенное оформление; таможенные сборы за хранение товаров; таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров; плата за информирование и консультирование; плата за принятие предварительного решения; плата за участие в таможенных аукционах.

Товары, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации, подлежат обложению таможенной пошлиной в соответствии с Законом РФ от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе». [6]

Перемещение товаров через таможенную границу всегда сопровождается их возмездным таможенным оформлением, за которое взимаются таможенные сборы в валюте Российской Федерации в размере 0,1% таможенной стоимости товаров и транспортных средств, а за таможенное оформление товаров, исключая товары не для коммерческих целей, - дополнительно сбор в иностранной валюте, курс которой котируется Банком России, в размере 0,05% таможенной стоимости товаров и транспортных средств при их помещении под следующие таможенные режимы: выпуск для свободного обращения; реимпорт; магазин беспошлинной торговли; таможенный склад; свободный склад; свободная таможенная зона; переработка на таможенной территории; переработка под таможенным контролем; временный ввоз (вывоз) (сборы за таможенное оформление товаров уплачиваются как при помещении товаров под указанный таможенный режим, так и - повторно - при их таможенном оформлении при завершении действия указанного таможенного режима); переработка вне таможенной территории; экспорт; реэкспорт; уничтожение. [1]

Пример1. Товары таможенной стоимостью 2 000 000 руб. помещаются под таможенный режим экспорта. При этом начисляется сбор за их таможенное оформление в размере 2000 руб. (0,1% от таможенной стоимости товаров) и 33,33 долл. США (0,05% от таможенной стоимости товаров, пересчитанной в иностранную валюту по курсу Банка России на дату принятия ГТД).

Условно считаем, что курс на эту дату составлял 30 руб. за 1 долл. США. Фактурная стоимость товаров выражена в долларах США.

Таможенные сборы за таможенное оформление взимаются также при изменении таможенного режима согласно размерам и порядку, установленным для вновь избранного таможенного режима.

Особенности применения законодательства о таможенных сборах за таможенное оформление товаров определены Инструкцией о взимании таможенных сборов за таможенное оформление, утвержденной Приказом ГТК России от 09.11.2000 N 1010 (см. приложение А).

Пример2. Груз перевозится государственной железной дорогой через таможенную территорию Российской Федерации в режиме транзита. Груз состоит из 20 партий товара (комплектов специальных контейнеров, погруженных на железнодорожную платформу или в полувагон), каждая из которых перевозится по отдельной железнодорожной накладной.

Таможенная стоимость каждой партии товара - 400 000 руб.

Таможенный сбор за таможенное оформление товаров должен взиматься в размере 14 долл. США (в рублевом эквиваленте по курсу Банка России на дату подачи ГТД).

На дату подачи ГТД курс рубля условно составил 30 руб. за 1 долл. США.

Общая расчетная сумма сбора 8400 руб. (14 долл. США х 30 руб. х 20 партий).

В то же время величина 0,1% стоимости всех партий товаров составляет 8000 руб. (400 000 руб. х 20 партий х 0,1%).

Фактическая сумма сбора к уплате - 8000 руб.

Таможенные сборы за таможенное оформление уплачиваются до или одновременно с принятием таможенной декларации. Если же таможенная декларация не была подана в срок, установленный ТК РФ, сроки уплаты сборов за таможенное оформление исчисляются со дня истечения установленного срока подачи таможенной декларации. Они уплачиваются в наличной или безналичной форме таможенному органу, производящему оформление товаров, а в отношении товаров, пересылаемых в международных почтовых отправлениях, - государственному предприятию связи, которое перечисляет уплаченные денежные средства на счета таможенных органов Российской Федерации. [1]

Отсрочка или рассрочка уплаты таможенных сборов за таможенное оформление предоставляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации и принятыми во исполнение его нормативными правовыми актами ГТК России. Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки уплаты таможенных платежей принимается таможенным органом Российской Федерации, производящим таможенное оформление.

Отсрочка или рассрочка уплаты таможенных платежей не может превышать двух месяцев со дня принятия таможенной декларации.

За предоставление отсрочки или рассрочки взимаются проценты по ставкам, устанавливаемым Банком России по предоставляемым этим банком кредитам.

Все таможенные платежи, включая НДС и акцизы, исчисляются от таможенной стоимости товаров и транспортных средств, причем основой для исчисления НДС является таможенная стоимость товаров, к которой добавляется таможенная пошлина, а по подакцизным товарам - также сумма акциза. [4]

Неуплаченные таможенные платежи взыскиваются таможенным органом Российской Федерации в бесспорном порядке независимо от времени обнаружения факта неуплаты, за исключением взыскания платежей с физических лиц, перемещающих товары через таможенную границу Российской Федерации не для коммерческих целей, с которых взыскание производится в судебном порядке. [4]

За время задолженности взыскивается пеня в размере 0,3% суммы недоимки за каждый день просрочки, включая день уплаты или взыскания, в бесспорном порядке.

Сборы за таможенное оформление относятся к коммерческим расходам и отражаются в бухгалтерском учете на счете 44 «Расходы на продажу». Что касается таможенных пошлин, то в Инструкции по применению Плана счетов для их учета рекомендовано открыть к счету 90 субсчет «Экспортные пошлины». Но не будет ошибкой и учет пошлин на счете 44 «Расходы на продажу». [6]

Пример3.

Торговая фирма ООО «Бета» экспортирует 100 куб. м лесоматериалов. Таможенная стоимость партии – 10 000 евро. Ставка таможенной пошлины составляет 10 процентов, но не менее 5 евро за 1 куб. м.

Курс евро на 7 августа 2009 года на момент подачи таможенной декларации составляет 36,4564 руб/евро. Таможенная пошлина, рассчитанная по ставке 10 процентов, составляет 1000 евро (10 000 EUR × 10%). Эта сумма больше 500 евро (5 EUR/куб. м × 100 куб. м), поэтому торговая фирма должна заплатить таможенную пошлину в сумме 1000 евро.

Ставка таможенного сбора за оформление товара составляет 1000 руб.

Бухгалтер ООО «Бета» запишет:

Д 90 субсчет «Экспортные пошлины» К 68 (76) субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам» – 36 456,4 руб. (1000 EUR × 36,4564 руб/EUR) – начислена экспортная пошлина;

Д 44 субсчет «Расходы на продажу» К 68 (76) субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам» – 1000 руб. – начислен сбор за таможенное оформление;

Д 68 (76) субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам» К 51 – 37 456,4 руб. (36 456,4 + 1000) – оплачены экспортная пошлина и сбор за таможенное оформление.

Итак, внешнеэкономическая деятельность – это деятельность, связаная с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, приобретением или продажей за рубеж товаров, услуг, работ, результатов интеллектуальной деятельности. Эта деятельность связана с притоком или оттоком из Российской Федерации валютных ценностей, ввиду чего она регулируется государством. Основу нормативного регулирования составляют Федеральный закон «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности», Таможенный кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации различные постановления Правительства, посвящённый данному вопросу.

Перемещать товары и транспортные средств через таможенную границу Российской Федерации можно под различные таможенные режимы, наиболее важным из которых является экспорт. Экспорт товаров - это таможенный режим, при котором товары вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства их ввоза на эту территорию. Он осуществляется при условии уплаты вывозных таможенных пошлин и внесения иных таможенных платежей.

2. Особенности бухгалтерского  учёта и налогообложения экспортных  операций

2.1 Бухгалтерский учёт  экспортных операций

Экспорт товара - вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе (п. 28 ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности»).[2]

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 155 ТК РФ экспорт товаров является одним из основных таможенных режимов. [4]

Следует обратите внимание: для таможенных целей статусом находящихся в свободном обращении на таможенной территории РФ могут обладать только российские товары, следовательно, именно такие товары торговые организации вправе реализовывать в таможенном режиме экспорта. В свою очередь, находящимися в свободном обращении на таможенной территории РФ признаются следующие товары:

- полностью произведенные в  РФ и не вывезенные ранее  с таможенной территории РФ. Полностью  произведенной в РФ, является  например, продукция растительного  происхождения, выращенная и собранная  в РФ, продукция, полученная в  РФ из выращенных в ней животных (см. ст. 31 ТК РФ);

- выпущенные для свободного  обращения на таможенной территории  РФ. Это, в частности, могут быть  товары иностранного происхождения;

- изготовленные в РФ из товаров, полностью произведенных или  выпущенных для свободного обращения  на таможенной территории РФ.

При осуществлении экспортных операций следует помнить, что бухгалтерский учет операций по приобретению товаров, предназначенных для экспортной реализации, ведется аналогично учету товаров, закупаемых для их продажи на внутреннем рынке. [7]

Для торговой организации деятельность, связанная с реализацией товаров, является основной, поэтому доходы от продажи товаров, в том числе на экспорт, признаются доходами от обычных видов деятельности. Что касается расходов, возникающих при продаже товаров, они, соответственно, признаются в составе расходов по обычным видам деятельности. [8, 9]

Выручка отражается в бухгалтерском учете при одновременном выполнении пяти условий:

- торговая организация имеет  право на получение этой выручки, вытекающее из внешнеэкономического  контракта или подтвержденное  иным соответствующим образом;

- есть возможность определить  размер выручки;

- имеется уверенность в том, что в результате операции  по реализации товаров на экспорт  произойдет увеличение экономических  выгод организации (торговая организация  получила в оплату актив либо  отсутствует неопределенность в  его получении);

- право собственности на товар  перешло от торговой организации  к покупателю.

- расходы, которые произведены  или будут произведены в связи  с операцией по реализации  товаров на экспорт, могут быть  определены. [8]

Для признания расходов также должны быть выполнены три условия:

- расход производится в соответствии  с конкретным договором, требованием  законодательных и нормативных  актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть  определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной  операции произойдет уменьшение  экономических выгод организации (торговая организация передала  актив либо отсутствует неопределенность  в отношении его передачи). [9]

При этом расходы признаются с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). В нашем случае это означает, что расходы необходимо сформировать в момент признания доходов от реализации товаров на экспорт. [9]