Основные принципы западного управленческого учета

Сегодня в сфере управления затратами  и финансовыми результатами деятельности предприятия существует две основные проблемы. Первая - переориентировать  отечественную теорию и накопленный  опыт на решение новых задач, стоящих  перед управлением предприятием в условиях рынка. Вторая - создание новых, нетрадиционных систем получения  информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию  себестоимости, подсчету финансовых результатов, а также методов анализа, контроля и принятия на этой основе управленческих решений. В этом отношении значительный интерес для российских предприятий  представляет изучение системы управленческого  учета. Общепризнано, что управленческий учет является необходимым инструментом для управления организацией, позволяющим  повысить качество и оперативность  принимаемых управленческих решений, максимизировать ожидаемый результат  и эффективно контролировать риски  хозяйственной деятельности.

Управленческий  учет на большинстве российских предприятиях не ведется или развит очень слабо. В основном это можно объяснить  отсутствием единой методологической основы, методических рекомендаций по организации управленческого учета  в отдельных отраслях отечественной  экономики, а также периодом его становления и развития в отечественной практике. Между тем в настоящее время отечественные предприятия, функционируя в условиях конкуренции и борьбы за выживаемость, испытывают острую необходимость в организации действенной системы управленческого учета. Так, В.Э. Керимов обращает внимание, что на современном этапе развития экономики важнейшей задачей является совершенствование системы управления производством на основе единых принципов планирования, учета, оценки, калькулирования, анализа и контроля. В этих условиях неизмеримо возрастает роль управленческого учета, являющегося необходимым инструментом в мобилизации всех имеющихся резервов повышения эффективности производственно-хозяйственной деятельности предприятий .

В связи  с этим проблема его внедрения  в отечественную практику приобретает  первостепенное значение, возникает  необходимость проведения глубоких исследований экономической природы, сущности и содержания управленческого  учета, его фундаментальных теоретических  основ. На сегодняшний день многие руководители не всегда осознают роль управленческого  учета в организации, недостаточно четко понимают цели и задачи его  постановки. Именно этим вопросам и  посвящается статья.

В Российской Федерации определение управленческого  учета до настоящего времени не получило в экономической литературе более  или менее четкой и однозначной  трактовки. Среди специалистов отсутствует  единое мнение о сущности, роли и  назначении управленческого учета, его месте в системе управления предприятием, теории учета.

В отечественной  экономической литературе понятие "управленческий учет" появилось  после публикации работ Н.Г. Чумаченко ("Учет и анализ в промышленном производстве США", 1971), С.С. Сатуболдина ("Учет затрат на производство в промышленности США", 1980).

Впоследствии  наибольший вклад в разработку теории управленческого учета среди  отечественных ученых внесли А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, М.В. Вахрушина, А.А. Володин, В.Б. Ивашкевич, В.Е. Ластовецкий, Ю.А. Мишин, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, Н.П. Кондраков, О.Е. Николаева, В.Ф. Палий, С.И. Полякова, Я.В. Соколов, С.А. Стуков, С.К. Татур, В.И. Ткач, А.Д. Шер, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова.

Критический обзор и анализ взглядов отечественных  и зарубежных ученых на управленческий учет позволяют сделать следующие  основные выводы:

1. Все авторы  отмечают, что: 

- информация  управленческого учета предназначена  для использования внутри организации,  что и обусловливает коммерческую  тайну данных управленческого  учета; 

- информация  управленческого учета предназначена  для принятия управленческих  решений, в чем и состоит  возможность активного ее воздействия  на процесс производства; 

- существенную  часть информации управленческого  учета составляют данные о  затратах.

2. Одна группа  авторов (А. Чмель, Б. Нидлз,  О.Е. Николаева, Т.В. Шишкова  и др.) считает, что: 

- управленческий  учет обеспечивает сбор, регистрацию,  систематизацию только учетной  информации или управленческий  учет - это часть, подсистема бухгалтерского  учета; 

- объектами  управленческого учета являются  только затраты и результаты;

информация  управленческого учета используется только для принятия оперативных  решений; 

- информация  управленческого учета предназначена  для управления структурными  подразделениями предприятия.

3. Другая  группа авторов (наибольшая) (С.А.  Николаева, Т.П. Карпова, В.Э.  Керимов, А.Д. Шеремет и др.) считает, что: -  

управленческий  учет представляет собой интегрированную  систему учета, нормирования, планирования, контроля и анализа; 

- управленческий  учет отражает не только данные  о затратах и результатах, но  и другие объекты, информация  о которых необходима для принятия  специальных проблемных управленческих  решений;

- информация  управленческого учета используется  как для принятия оперативных  / текущих, так и перспективных  / стратегических управленческих  решений; 

- информация  управленческого учета предназначена  для управления как структурными  подразделениями предприятия, так  и предприятием в целом и  сегментами его бизнеса.

Управленческий  учет как социально-экономическое  явление постоянно развивается: расширяются его функции, увеличивается  набор решаемых им задач, разнообразнее  становятся применяемые им методы.

Построение  системы управленческого учета  в организации заключается в  формировании набора формализованных  процедур, обеспечивающих менеджеров всех уровней информацией, полученной как из внутренних, так и из внешних  источников, для принятия своевременных  и эффективных решений в рамках своей компетенции.

Помимо  управленческого учета в учетную  систему предприятия входят финансовый и налоговый учет, которые отличаются обязательностью ведения в силу закона. Так, бухгалтерский учет действует  в интересах сторонних пользователей. Поэтому бухгалтерский баланс в  принципе не является закрытым документом, а в случае с ОАО (открытые акционерные  общества) он даже публикуется в  средствах массовой информации. Государственные  органы и общественные организации  разрабатывают стандарты бухгалтерского учета, обязательные для всех предприятий. В России такими стандартами являются ПБУ (Правила бухгалтерского учета). А если предприятие стремится  выйти на мировой рынок инвестиций, оно вынуждено составлять свою отчетность и по правилам IAS (International Accounting Standards - международные стандарты бухучета) или GAAP (Generally Accepted Accounting Principles - общепринятые принципы бухучета, действующие в США).

Налоговый учет тесно связан с бухгалтерским, но отличается от него тем, что он вводит правила по начислению и уплате налогов, а его нормативными источниками  являются Налоговый кодекс РФ, законы и инструкции Госналогслужбы и других органов.

Многие  менеджеры считают, что управленческий учет является подсистемой бухгалтерского учета и ограничивается сферой финансов. При этом создается представление  о существовании общей методики внутреннего учета, подобной правилам бухгалтерского учета. Однако управленческий учет - это скорее подход к организации  информационной системы предприятия, ориентированной на пользователя, чем  какая-либо универсальная методика. Система управленческого учета  может не соприкасаться с бухгалтерией и не оперировать финансовыми  показателями. Решение о конфигурации системы управленческого учета  должен принимать руководитель организации, исходя из существующих потребностей в информации для нужд управления и имеющихся ресурсов, которые  могут быть использованы для построения внутренней информационной системы.

Таким образом, место управленческого учета  в финансовой системе предприятия  совершенно особенное, и его постановка и ведение требуют других подходов и других специалистов, чем те, которые  обслуживают бухгалтерский и  налоговый секторы.

Следовательно, управленческий учет - интегрированная  система внутреннего управления предприятием, представляющая информацию о затратах и результатах деятельности как всего предприятия, так и  его отдельных структурных подразделений, предназначенную для принятия оперативных  и стратегических управленческих решений.

Цели  и задачи управленческого учета, обозначенные в публикациях М.А. Вахрушиной, Т.П. Карповой, Ч.Т. Хорнгрена  и Дж. Фостера, А.Д. Шеремета, по своей сути совпадают. Например, М.А. Вахрушина указывает: "Цели управленческого учета: оказание информационной помощи управляющим в принятии оперативных управленческих решений; контроль, планирование и прогнозирование экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности; обеспечение базы для ценообразования; выбор наиболее эффективных путей развития предприятия" [1]. В.Б. Ивашкевич главной целью управленческого учета видит информирование для принятия решений по управлению экономикой предприятия и оценку эффективности выполнения принятых решений [2].  

В связи  с этим можно отметить, что основной целью управленческого учета  является предоставление руководству  организации полного комплекса  плановых, прогнозных и фактических  данных о функционировании предприятия  как экономической и производственной единицы (включая представление  данных по предприятию в целом, а  также в разрезе структурных  и производственных подразделений, центров затрат и прибылей) в целях  обеспечения возможности принимать  экономически взвешенные управленческие решения.

Л. Шардонне [7, c. 17] выделяет семь задач управленческого  учета:

1) рациональное  калькулирование себестоимости  продукции;

2) анализ  работы предприятия с подразделением  на центры деятельности (прибыли,  рентабельности, себестоимости, капитальных  вложений и др.);

3) разработка  планов (прогнозов) на короткий  и длительный периоды в зависимости  от уровня организации производства;

4) выбор оптимальной  базы и методологии для планового  калькулирования;

5) приближение  прогнозов к фактическим результатам  в целях выработки необходимой  политики управления;

6) учет движения  материальных ресурсов и готовой  продукции;

7) соизмерение  общего финансового результата  с данными управленческого учета  для арифметического контроля.

Целями  и задачами управленческого учета  определяются его функции. Большинство  российских авторов сходятся во мнении о функциях управленческого учета. В частности, О.Д. Каверина [4, с. 54] выделяет следующие функции: обеспечение  всех уровней управления релевантной  информацией для систематического и проблемного управления бизнесом; формирование информации, необходимой  для управления подразделениями  предприятия. Т.П. Карпова [5, с. 39] акцентирует  внимание на таких функциях управленческого  учета, как обеспечение информацией  различных уровней управления, оперативный  контроль, перспективное планирование. В свою очередь, западные специалисты (например, Ч.Т. Хорнгрен и Дж. Фостер) выделяют функции управленческого  учета в составе функций бухгалтерии - планирование, контроль, анализ отчетов, оценка и консультирование, оставляя для финансового учета налоговые  расчеты, составление официальной  отчетности, контроль за сохранностью активов, финансовый анализ [6].

Следовательно, функции управленческого учета  можно сгруппировать по следующим  направлениям: 

- обеспечение  информацией руководителей всех  уровней управления, необходимой  для текущего планирования, контроля  и принятия оперативных управленческих  решений; 

- формирование  информации, которая служит средством  внутренней коммуникационной связи  между уровнями управления и  различными структурными подразделениями  одного уровня; 

- оперативный  контроль и оценка результатов  деятельности внутренних подразделений  предприятия в достижении цели;

- перспективное  планирование и координация развития  предприятия в будущем на основе  анализа и оценки фактических  результатов деятельности.

В современных  условиях управленческий учет через  свои функции выступает в качестве основного информационного фундамента управления внутренней деятельностью  предприятия, его стратегией и тактикой. Основное его назначение - это подготовка информации для принятия оперативных и прогнозных управленческих решений.

Предметом управленческого учета является производственная и коммерческая деятельность организации в целом и ее отдельных  структурных подразделений в  процессе всего цикла управления.

Содержание  предмета раскрывается его объектами. Объектами управленческого учета  являются затраты в целом по предприятию  и по структурным подразделениям; результаты хозяйственной деятельности предприятия и его подразделений; финансовые результаты (затраты) центров  финансовой ответственности; внутреннее ценообразование, предполагающее использование  трансфертных цен; бюджетирование и  система внутренней отчетности. Объекты  управленческого учета отражаются через совокупность приемов и  способов, составляющих основу метода управленческого учета, к которым  можно отнести приемы финансового  учета, индексный метод, приемы экономического анализа, математические методы и т.д.