Основные этапы аудита

 

4. Изучение и оценка систем  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля в ходе аудита

В ходе аудиторской проверки аудитор  обязан разобраться в системе  бухгалтерского учета, которая применяется  у аудируемого им лица, и при  этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он должен определить виды, масштаб и затраты времени предполагаемых аудиторских процедур.

Результаты такой оценки позволяют  качественнее спланировать работу аудитора: чем выше оценка, тем меньше количество аудиторских процедур, и наоборот.

Эффективно построенная система  бухгалтерского учета должна обеспечить гарантию того, что финансовые операции и хозяйственные процессы правильно  отражены по времени их совершения и зарегистрированы в полном объеме.

Оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля необходимо проводить с использованием правила аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и Внутреннего контроля в ходе аудита», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 19.06.2002 г. № 86.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о таких  сторонах хозяйственной деятельности проверяемой организации, как:

- учетная политика и основные  принципы ведения бухгалтерского учета;

- организационная структура подразделения,  ответственного за ведение бухгалтерского  учета и подготовку бухгалтерской

отчетности;

— распределение обязанностей и  полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовки отчетности;

- организация подготовки, оборота  и хранения документов, отражающих  хозяйственные и финансовые операции;

- порядок отражения хозяйственных  операций в регистрах бухгалтерского  учета, а также формы и методы  обобщения данных таких регистров;

- порядок подготовки периодической  бухгалтерской отчетности;

- роль и место средств вычислительной  техники в ведении учета и  подготовке отчетности;

- критические области учета,  где риск возникновения ошибок  или искажений бухгалтерской  отчетности особенно высок;

- средства контроля, предусмотренные  в отдельных областях системы  учета.

Аудиторская организация в ходе аудита обязана:

— проверить соответствие организации  системы бухгалтерского учета проверяемого клиента действующим нормативным  документам и отразить в рабочей документации аудитора случаи отмеченных нарушений;

- ознакомиться с внутренними  документами клиента, касающимися  организации, постановки и ведения  бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние  дел соответствует положениям перечисленных выше документов.

При проведении предварительной оценки работы внутреннего аудита следует  учитывать организационный статус, профессиональную компетентность, профессиональный уровень и функциональные рамки  службы внутреннего аудита.

Для оценки системы внутреннего  контроля и принятия решения, в какой  мере на нее можно полагаться, аудитор  должен использовать специальные аудиторские  процедуры, называемые тестированием  средств контроля, содержание которых  раскрыто в правиле аудиторской  деятельности «Существенность и аудиторский риск».

Тестирование средств контроля может включать в себя проверку:

- наличия четкой структуры управления  предприятием и четкого административного  контроля;

- наличия службы внутреннего  аудита (обратить внимание на квалификацию данной службы);

- соблюдения распределения обязанностей  между сотрудниками бухгалтерии  и материально ответственными  лицами;

- особенностей работы бухгалтерии  субъекта, отражающих сезонные периоды  работы повышенной интенсивности;

- частоты кратковременных замен учетных работников в связи с отпуском или болезнью;

- регулярности составления промежуточной  бухгалтерской отчетности;

- возможности появления ошибок, имеющих единичный и случайный  характер;

- обеспечения сохранности активов  и документации субъекта;

- возможности использования результатов  других аудиторских процедур  для получения данных о работоспособности  средств контроля.

Общий же анализ результатов работы внутреннего аудита и их оценка может  включать следующие критерии:

- программа и объем работы внутреннего аудита соответствуют целям аудиторской проверки;

- внутренний аудит проводится  специалистами, имеющими соответствующий  уровень профессионального образования,  навыков и компетентности, работа  правильно спланирована, квалифицированно  проведена и документально оформлена;

- по результатам работы внутреннего  аудита сделаны соответствующие  выявленным обстоятельствам выводы, отчетность подготовлена на основе  результатов проведенной работы;

- замечания или проблемные вопросы,  поднятые внутренним аудитором, решены.

Оценивая и анализируя организацию  и состояние бухгалтерского учета  и внутреннего контроля у клиента, аудитор может определить области  наименьшего и максимального  риска и сконцентрироваться на последних.

 

5. Существенность и аудиторский риск

В качестве основы методологии и  инструмента планирования аудита используются понятия существенности и аудиторского иска.

Существенность (материальность) в  аудите оценивают на стадии планирования, для того чтобы обеспечить необходимую  эффективность аудиторской проверки.

Существенность — это обстоятельства, значительно влияющие на достоверность  бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это одно из важнейших понятий  в аудите, которое определяет размер допустимой ошибки и, как следствие, форму составления аудиторского заключения. Оценка существенности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого субъекта предпринимательской деятельности с учетом объема и особенностей его деятельности.

Существенность имеет как качественную, так и количественную стороны. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершенных субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных правовых актов, действующих в Республике Беларусь. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения количественный критерий — уровень существенности.

Уровень существенности — это предельное значение ошибки бухгалтерской (финансовой) отчетности, начиная с которой  квалифицированный пользователь этой отчетности не сможет на ее основе делать правильные выводы и принимать экономически обоснованные решения.

Расчет существенности и порядок  ее уточнения в ходе аудиторской  проверки оформляются в виде отдельного документа и являются частью рабочей  документации аудитора.

Действующими правилами аудиторской  деятельности рекомендовано уровень  существенности вычислять как определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом могут использоваться как базовые значения текущего года, так и усредненные показатели текущего периода и предшествующих лет. Допускается как единый показатель уровня существенности для конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей других форм отчетности.

Уровень существенности необходимо принимать  во внимание на всех этапах аудиторской  проверки. Сопоставляя отмеченные в  ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности с установленным уровнем существенности, аудитор делает вывод о достоверности или недостоверности этой отчетности или о необходимости включения в аудиторское заключение соответствующих оговорок.

С существенностью в аудите тесно связан аудиторский риск. Определение аудиторского риска и его компонентов приведено в правиле аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск», утвержденном постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 06.03.2001 г. № 24 с учетом изменений и дополнений.

Аудиторский риск — это вероятность  того, что бухгалтерская (финансовая) отчетность субъекта может содержать  невыявленные существенные искажения  после подтверждения ее достоверности  или признания того, что она  содержит существенные искажения, когда в действительности таких искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности нет.

Различают три компонента аудиторского риска: внутрихозяйственный риск; риск средств контроля; риск необнаружения.

Внутрихозяйственный риск — вероятность того, что данные балансового счета или отдельные хозяйственные операции не соответствуют действительности, так как содержат недостоверную информацию, которая сама по себе или вместе с другой недостоверной информацией по данным других балансовых счетов или хозяйственных операций искажает бухгалтерскую (финансовую) отчетность и статьи бухгалтерского баланса.

Оценку  внутрихозяйственного риска аудитор  должен дать на этапе предварительного планирования на основе своего профессионального  суждения, принимая во внимание следующие факторы:

- опыт и  квалификацию работников, ответственных  за ведение бухгалтерского учета  и подготовку отчетности;

- возможность  наличия внешнего давления на  руководителей с целью достижения  определенных показателей отчетности;

- специфические особенности деятельности данного субъекта;

- особенности  функционирования и экономического  положения отрасли, в которой  действует субъект.

Риск средств  контроля — вероятность того, что  недостоверная информация не выявлена или своевременно не предупреждена системой внутреннего контроля.

Аудитору  необходимо изучить и оценить  систему внутреннего контроля и  эффективность ее работы. Чем выше уровень надежности внутреннего  контроля, тем ниже риск аудитора. В  то же время аудитор никогда не должен в полной мере полагаться на систему внутреннего контроля субъекта.

Риск необнаружения  — вероятность того, что применяемые  аудитором в ходе проверки аудиторские  процедуры не позволят обнаружить реально  существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности.

Риск необнаружения  является показателем качества работы аудитора, который зависит от квалификации аудитора и особенностей проведения конкретной аудиторской проверки.

Между указанными видами риска существует определенная взаимосвязь. Например, при высоком уровне внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудитору необходимо увеличить количество аудиторских процедур с целью снижения до минимума величины риска необнаружения и таким образом получить приемлемый размер общего аудиторского риска.

 

6. Аудиторская  выборка

В соответствии с правилом аудиторской деятельности «Аудиторская выборка», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 09.07.2001 г. № 77, аудиторская  выборка — это способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета субъекта предпринимательской деятельности не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям правила.

Важнейшим требованием, которое должно быть выполнено  при формировании выборки, является обеспечение ее репрезентативности, т. е. представительности. Представительность выборки в аудите — это свойство аудиторской выборки дать возможность аудитору сделать на ее основе правильные выводы о всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка, не отвечающая этому свойству, называется нерепрезентативной (непредставительной). Требование репрезентативности предполагает, что все элементы проверяемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку.

Для обеспечения  репрезентативности аудитор должен использовать один из следующих методов:

- случайный  отбор. Он предполагает использование  таблиц: случайных чисел. Процедура  использования таблиц состоит  из четырех этапов: установление  нумерации для проверяемой совокупности; установление соответствия между таблицей случайных чисел и проверяемой совокупностью; определение порядка чтения и использования таблицы; выбор начальной точки. Каждому случайно выбранному номеру таблицы должен соответствовать конкретный элемент проверяемой совокупности;

— систематический  отбор. Он предполагает отбор элементов  через постоянный интервал, начиная  со случайно выбранного числа. Интервал строится или на определенном числе  элементов (например, отбирается каждый десятый документ из всех документов данной категории), или на стоимостной их оценке;

— комбинированный  отбор. Это комбинация различных  методов случайного и систематического отбора.

Аудиторская выборка представляет собой метод  проверки счетов или классов операций, при котором аудиторские процедуры применяются менее чем к 100 % имеющихся в распоряжении аудитора элементов проверяемой совокупности. Для построения выборки аудитору необходимо определить порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности, проверяемую совокупность, из которой будет сделана выборка, и объем выборки.

При проведении выборки аудитор может разбить  всю изучаемую совокупность на отдельные  группы (подсовокупности), элементы каждой из которых имеют сходные характеристики. Критерии разбиения проверяемой совокупности должны быть такими, чтобы для любого элемента можно было четко указать, к какой подсовокупности он принадлежит.