Сравнительный анализ методов начисления амортизации основных средств на примере ОАО "Астраханская сетевязальная фабрика"

 

Из табл. 7 видно, что самая высокая сумма амортизации начисляется в первый год, а затем год за годом она снижается, накопленный износ возрастает незначительно, а остаточная стоимость каждый год уменьшается.

Равномерное начисление амортизации при рассмотренных пропорциональных методах не обеспечивает концентрацию ресурсов, необходимую для быстрой замены оборудования, подверженного активному влиянию морального износа. Стимулирующая роль амортизации существенно возрастает с применением методов ускоренной амортизации.

Методы ускоренной амортизации для отечественной практики являются достаточно новыми, но в условиях рынка становятся наиболее оптимальными. Они применяются для объектов основных средств, стоимость которых уменьшается в зависимости от срока полезного использования; быстро наступает моральный износ; расходы на восстановление объекта возрастают с увеличением срока службы. Эти способы начисления амортизации не изменяют объема амортизации основных средств за весь период их полезного использования, а лишь перераспределяют его по отдельным периодам в течение всего срока службы.

К ускоренному методу в Российской Федерации относят способ уменьшаемого остатка. Его необходимо применять при формировании устойчивой тенденции к снижению прибыли от использования объекта основных средств. В этом случае годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения, принятого организацией.

При способе уменьшаемого остатка норма амортизации для станка будет равна 40% (2 x 20%). Эта фиксированная ставка относится к остаточной стоимости в конце каждого года (табл. 8).

Таблица 8. Начисление амортизации при способе уменьшаемого остатка (руб.)

 

Год	Годовая сумма амортизации	Накопленный износ	Остаточная стоимость
2006	120000   (300 000 x 40%)	120 000	180000   (300 000 - 120 000)
2007	72000   (180 000 x 40%)	192000   (120 000 + 72 000)	108000   (300 000 - 192 000)
2008	43200   (108 000 x 40%)	235200   (192 000 + 43 200)	64800   (300 000 - 235 200)
2009	25920   (64 800 x 40%)	261120   (235 200 + 25 920)	38880   (300 000 - 261 120)
2010	15 552   (15 552 x 40%)	276672   (261 120 + 15 552)	23328   (300 000 - 276 672)

 

Как видно из табл.8, фиксированная норма амортизации всегда применялась к остаточной стоимости предыдущего года. Сумма амортизации (самая большая в первый год) уменьшается из года в год. Однако часть первоначальной стоимости объекта остается недоамортизированной по истечении всего срока, т.е. данный метод не гарантирует полного списания стоимости: ежегодный размер износа снижается, и амортизация растягивается на много лет.

Для сравнительного анализа полученные при расчетах суммы амортизационных отчислений сведем в табл. 9.

Таблица 9. Начисление амортизации: все способы (руб.)

 

Год	Сумма амортизации, исчисленная
	линейным   способом	способом   уменьшаемого   остатка	способом   списания   стоимости по   сумме чисел лет  срока полезного  использования	способом списания  стоимости   пропорционально   объему продукции
2006	60 000	120 000	100 000	6 000	60 000
2007	60 000	72 000	80 000	8 000	80 000
2008	60 000	43 200	60 000	4 000	40 000
2009	60 000	25 920	40 000	4 000	40 000
2010	60 000	15 552	20 000	8 000	80 000
Всего	300000	300000	300000	30000	300000

 

Таким образом, при любом способе начисления амортизации общая сумма амортизационных отчислений за весь срок полезного использования объекта равна амортизируемой стоимости основных средств. Вместе с тем сумма ежегодной амортизации существенно различается в зависимости от принятого способа ее начисления (см. рисунок 1).

 

Рисунок 1  Годовая сумма амортизационных отчислений при различных методах

 

Анализ способов начисления амортизации по рисунку 1 позволяет сделать следующие выводы:

- ежегодные амортизационные отчисления  в соответствии с линейным  методом в течение 5 лет находятся  на одном уровне - 60 000 руб.;

- при методе списания по сумме чисел лет и методе уменьшаемого остатка начисленные амортизационные суммы за первый год значительно больше (100000 руб. и 120000 руб. соответственно) и снижение ежегодной суммы меньше, чем при линейном методе;

- способ начисления амортизации  пропорционально объему выполненных работ не дает представления о четкой тенденции изменения амортизации из-за резких колебаний величины амортизации из года в год.

Выбирая для начисления амортизации один из этих способов, организация должна помнить о том, что начисленная сумма амортизации влияет на себестоимость продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Однако другим фактором, от которого зависит выбор способа амортизации, являются ограничения, налагаемые на величину амортизационных отчислений налоговым законодательством, поскольку остаточная стоимость имущества является составляющей налоговой базы по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Сравнение начисленного налога на имущество при линейном способе и способе списания по сумме чисел лет срока полезного использования приведено в табл. 10.

Таблица 10. Сумма налога на имущество при различных способах

 начисления амортизации (руб.)

 

Год	Линейный способ		Способ списания по сумме чисел  лет срока полезного использования
	Остаточная   стоимость	Начисленный налог	Остаточная   стоимость	Начисленный налог
2006	240 000	5280   (240 000 x 2,2%)	200 000	4400   (200 000 x 2,2%)
2007	180 000	3960   (180 000 x 2,2%)	120 000	2640   (120 000 x 2%)
2008	120 000	2640   (120 000 x 2,2%)	60 000	1320   (60 000 x 2,2%)
2009	60 000	1320   (60 000 x 2,2%)	20 000	440   (20 000 x 2,2%)
Итого	-	13 200	-	8 800

 

Анализ данных табл. 10 показывает, что при линейном методе начисления амортизации сумма налога на имущество по указанному объекту основных средств за весь период эксплуатации составит 13200 руб. (в расчетах ставка налога на имущество принята 2,2%). Применение иного способа начисления амортизации позволит сократить налог в 1,5 раза. В табл. 10 рассматриваются только два способа, так как применение других методов в приведенном случае нецелесообразно. Способ уменьшаемого остатка не позволяет достичь желаемого результата, поскольку в первый год сумма начисленной амортизации при данном способе равна сумме амортизации, начисленной при линейном методе, а в последующие годы сумма амортизации будет снижаться по сравнению с линейным способом. Следовательно, остаточная стоимость объекта основных средств будет больше, чем при линейном способе. Кроме того, погашение стоимости амортизируемого объекта в убывающей прогрессии означает, что начисленная амортизация никогда не достигнет 100%.

Способ списания стоимости пропорционально объему выпуска продукции на практике используют крайне редко из-за технических сложностей в расчетах. Результаты его применения для оптимизации налога на имущество напрямую зависят от способности организации правильно спрогнозировать объемы своей деятельности.

Таким образом, из всех четырех методов начисления амортизации основных средств с точки зрения налогообложения выигрышным оказывается способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Рассмотренные выше способы используются в целях бухгалтерского учета. В налоговом же учете организация может применять один из двух методов амортизации основных средств (п. 1 ст. 259 НК РФ): линейный или нелинейный. В соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Рассчитаем амортизацию для сетевязального станка в целях налогообложения. В данном случае норма амортизации составит 1,67% в месяц (1 / 60 мес. x 100%) или 20% в год (1/5 лет x 100%). Каждый месяц организация будет начислять амортизацию в размере 5000 руб. (300 000 x 1,67%) или 60 000 руб. в год. Для линейной амортизации характерно, что списание стоимости происходит равномерно и к концу срока использования достигается нулевая балансовая стоимость (табл. 11).

Таблица 11. Начисление амортизации: налоговый линейный метод (руб.)

 

Год	Ежемесячная   сумма   амортизации	Годовая сумма   амортизации	Накопленный   износ	Остаточная   стоимость
2006	5 000	60 000	60 000	240 000
2007	5 000	60 000	120 000	180 000
2008	5 000	60 000	180 000	120 000
2009	5 000	60 000	240 000	60 000
2010	5 000	60 000	300 000	0

 

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации (Приложение А):

В рассматриваемом случае норма амортизации при использовании нелинейного метода будет равна 5,6%. В отличие от линейного метода норма амортизации применяется не к первоначальной стоимости, а к остаточной. Годовые суммы амортизации при нелинейном методе представлены в табл. 12.

Таблица 12. Начисление амортизации: налоговый нелинейный метод (руб.)

 

Год	Остаточная   стоимость	Годовая сумма   амортизации	Накопленный износ
2006	300 000	149 760	149 760
2007	150 240	75 000	224 760
2008	75 240	41 662	266 422
2009	33 578	14 708	281 130
2010	18 870	8 920	290 050

 
      В расчетах исходили из того, что сумма начисленной амортизации составляет:

1-й месяц

300 000 x 5,6% = 16 800 руб.;

2-й месяц

(300 000 - 16 800) x 5,6% = 15 859,2 руб.;

3-й месяц

(300 000 - 16 800 - 15 859,2) x 5,6% = 14 971,08 руб.

и т.д.

Исходя из табл. 12, можно сделать следующие выводы:

1. Нелинейный метод начисления  амортизации позволяет сначала  списать на расходы гораздо большие суммы амортизации по сравнению с линейным методом. Происходит это за счет высоких норм, установленных для амортизационных групп, но данные нормы умножаются на остаточную стоимость, которая становится все меньше. Таким образом, сумма амортизации при нелинейном способе каждый месяц будет уменьшаться.

2. В соответствии с п. 12 ст. 259.2 НК РФ, если суммарный баланс группы станет менее 20 000 руб., ее можно ликвидировать, списав оставшуюся часть баланса на внереализационные расходы. То есть на первый взгляд получаем аналог нормы, используемой при линейном методе. Однако при линейном способе 20-тысячный лимит применяют к конкретному объекту, а при нелинейном - к группе. И списать ее стоимость фирма вправе только при условии, что суммарный баланс группы не увеличится за счет поступления новых объектов.