Удиторское заключение по финансовой отчетности

Выборка является основой  тестирования средств внутреннего  контроля и процедур проверки по существу. В приложении 1 к Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка» определены факторы, влияющие на объем отобранной совокупности для тестирования средств внутреннего контроля.

 

Фактор	Влияние  на объем  выборки
Допустимый риск выборки	Чем ниже риск, тем больше объем выборки
Доверие к внутреннему  контролю	Чем выше доверие, тем меньше объем выборки
Значение ошибки для целей  аудита	Чем выше значение, тем больше объем выборки
Предполагаемый размер ошибки	Чем выше размер и частота  возникновения, тем больше объем  выборки
Наиболее однородные группировки	Наличие однородной группировки  снижает объем выборки
Число единиц проверяемой  совокупности	Чем выше число единиц, тем  больше объем выборки

 

Риск выборки возникает, когда вывод аудитора, сделанный на основе отобранной совокупности, отличается от вывода при применении идентичных процедур аудита к генеральной совокупности в целом.

В аудите различают два типа рисков выборки. Риск первого типа представляет собой риск того, что аудитор сделает следующие заключения:

• риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);
• существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

Риск данного типа оказывает  влияние на надежность аудита и с  большой степенью вероятности может  привести к ненадлежащему аудиторскому мнению.

Риск второго типа представляет собой риск того, что аудитор придет к следующим выводам:

• риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);
• имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее не существует (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

Риск такого типа оказывает  влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны.

Риск, не зависящий от аудиторской  выборки, является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме  тех, которые связаны с объемом  выборки (т.е. числом отбираемых для  проверки элементов). Риск, связанный  с выборкой, может быть снижен путем  увеличения объема отбираемой совокупности, а не связанный — путем надлежащего  планирования задания, текущего контроля за работой аудиторов и проверки выполнения процедур.

В зависимости от соотношения  величины полной прогнозной ошибки и  уровня существенности возможны различные действия аудитора, рассмотрим их в виде таблицы:  

Соотношение величины полной прогнозной ошибки и уровня существенности	Действия аудитора
Величина полной прогнозной ошибки больше уровня существенности	Нет доказательств подтверждения  достоверности отчетности
Величина полной прогнозной ошибки меньше уровня существенности	Следует получить подтверждение, что истинная ошибка не превышает  уровень существенности
Величина полной прогнозной ошибки близка к уровню существенности	Аудитору необходимо выполнить  действия: проанализировать причины  возникновения ошибок, изменить аудиторские  процедуры, потребовать исправить  фактически выявленные ошибки

Если анализ результатов  проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную  оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может:

• обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;
• видоизменить запланированные аудиторские процедуры;
• рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

В рабочих документах отражаются все стадии проведения выборки и  анализ ее результатов.

 

      3. Правило (Стандарт) № 22. Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника.

 

На завершающем этапе  аудиторской проверки аудитор обобщает всю полученную в ходе аудита информацию, обрабатывает ее и на этой основе формирует профессиональное мнение. По итогам аудиторской проверки аудиторская организация должна предоставить необходимую информацию руководству и (или) собственнику аудируемого лица.

Цель предоставления письменной информации - доведение до руководства (собственника) проверяемого экономического субъекта сведений о выявленных недостатках, которые могут привести к существенным ошибкам в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такие недостатки могут  содержаться в учетных записях, системе бухгалтерского учета, системе  внутреннего контроля. Кроме того, письменная информация должна содержать  предложения по совершенствованию  систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля.

При обязательной аудиторской  проверке письменная информация предоставляется  всегда. При инициативном аудите  — лишь в том случае, если договором на его проведение предусматривается подготовка по результатам проверки аудиторского заключения или письменной информации.

Каждая аудиторская организация  должна унифицировать требования, предъявляемые  к содержанию, форме и порядку  подготовки письменной информации аудитора руководству (собственникам) экономического субъекта по результатам аудита. Важно определить перечень обязательных и рекомендуемых сведений, приводимых в письменной информации, алгоритм ее подготовки, установить систему ответственности за составление письменной информации и контроль ее качества.

Качественными характеристиками письменной информации с точки зрения ее содержания являются: существенность, краткость, содержательность, отсутствие фактических неточностей.  

Письменная информация необходима не только руководителям или собственникам  проверяемой организации (для которых  письменная информация носит рекомендательный характер), но и для самого аудитора. Она может использоваться аудиторской организацией для контроля за выполненной аудиторами работы; для контроля качества выполнения аудиторского процесса; для накопления знаний о бизнесе клиента; при планировании проведения последующих проверок; для планирования сопутствующих работ; для подтверждения того, что при проведении аудита соблюдались требования стандартов в отношении независимости и профессионализма аудиторов, планирования и документирования аудиторского процесса, достаточности аудиторских доказательств  для   выражения   мнения; для подготовки аудиторского заключения; в качестве доказательства в случае спора с аудируемым лицом (в том числе судебного), который впоследствии может произойти.

Еще одна цель письменной информации — обоснование мнения, выраженного  в аудиторском заключении о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом необходимо показать объем и характер работ, приведенных в ходе аудита, продемонстрировать достаточность собранных аудиторских доказательств для выражения мнения аудитора.  

Логическим завершением  проведенной аудитором работы являются рекомендации аудируемой организации  по исправлению и улучшению ведения  ее бухгалтерского учета и отчетности в целом.

Объем предоставляемой письменной информации может меняться в зависимости  от масштабов деятельности аудируемой организации; обязательств перед аудируемым лицом согласно договору; результатов аудита; вида подготавливаемого аудиторского заключения. С учетом перечисленных факторов руководитель проекта по проведению аудиторской проверки должен обосновать объем письменной информации и довести необходимые требования до всех участников проверки.

Письменная информация может  быть промежуточной и итоговой. Порядок  и сроки ее предоставления определяются договором с аудируемым лицом.

Промежуточная информация предоставляется  при поэтапном проведении аудита. Сроки предоставления информации согласовываются с клиентом и фиксируются в договоре. В случае выявления фактов, требующих немедленного принятия мер руководством аудируемой организации, аудитор должен оперативно предоставить письменную информацию.

Промежуточная информация может  быть предоставлена не только в письменной, но и в устной форме (в зависимости  от условий договора с клиентом).  

Если информация согласно договору доводится до клиента в  устной форме, то устно обсуждаемые  вопросы фиксируются в рабочих  документах и приобщаются к прочей рабочей документации. У клиента  по полученной информации могут иметься  возражения (замечания, комментарии). Необходимо получить от клиента возможные разъяснения, устранить сомнения относительно того, что суть замечаний ему понятна, а также обеспечить приобщение полученной информации к прочим документам проверки.

В письменной информации обязательно  должны указываться все связанные  с фактами хозяйственной деятельности экономического субъекта ошибки и искажения, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность его финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Информацию, предоставляемую  руководителям (или собственникам) аудируемой организации, необходимо систематизировать  по следующим разделам:

1) сведения об аудите.

В этом разделе следует  указать:

а) основные области учета, которые подлежали проверке;

б) сведения о методике аудиторской  проверки;

в) подтверждение   того,   что аудиторская организация следовала в работе правилам (стандартам) аудиторской деятельности;

г) указание на то, какие разделы   бухгалтерской   документации были проверены сплошным способом, а какие — выборочным;

д) на основе, каких принципов производилась   аудиторская   выборка;

е) общий объем аудита;

 

2) организация учета. 

В этом разделе должны приводиться  сведения:

а) о   количественном  составе работников бухгалтерии;

б) о структуре бухгалтерии;

в) об особенностях применяемой  системы бухгалтерского учета;  

 

3) система внутреннего  контроля (приводятся данные о  количественном составе работников  системы внутреннего контроля; о  подчиненности и структуре системы  внутреннего контроля; о недостатках  системы внутреннего контроля);  

 

4) учетная политика.

Раскрывая информацию об учетной  политике клиента, необходимо оценить:

а) соответствует ли она  положениям нормативных документов;

б) подходит ли она для  бизнеса организации-клиента;

в) применяется ли она  последовательно в бухгалтерском  учете из года в год;

г) сделаны ли соответствующие  корректировки в финансовой информации, полученной от дочерних компаний, с  применением учетной политики группы, если это еще не сделано;

д) надлежащим ли образом она раскрыта и описана.  

При наличии у организации-клиента  дочерних предприятий, филиалов важно  установить, применяется единая или различные учетные политики. При применении иной учетной политики следует выяснить, соответствует ли она обстоятельствам деятельности клиента, надлежащим ли образом информация раскрыта в финансовой отчетности;  

 

5) комментарии и рекомендации  по итогам проверки.

В этом разделе следует  привести:

а) перечень замечаний, указаний на недостатки и рекомендаций как  таковых;

б) свод предлагаемых аудитором  существенных корректировок финансовой   отчетности. В ходе проведения аудита часть корректировок может быть осуществлена клиентом, тем не менее аудитору следует сообщить как о корректировках, которые были осуществлены, так и о тех, которые клиентом не производились;

в) существенные разногласия  по вопросам формирования финансовой (бухгалтерской)   отчетности организации. Аудитор должен сформулировать, как данные разногласия, с его точки зрения, сказываются на процессе управления организацией, учетных процедурах и формировании отчетности организации;