Структура международных стандартов

- признание результата  операции по мере ее совершения;

- отражение операций в  отчетности того периода, в  котором они были осуществлены;

- формирование информации  об обязательствах к оплате  и обязательствах к получению,  а не только о фактически  произведенных и полученных платежах.

Реализация принципа обеспечивает признание доходов и расходов по мере возникновения экономических  выгод и потребления ресурсов. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют  пользователей не только о прошлых  сделках, включающих оплату и поступление  денежных средств, но и о будущих  обязательствах заплатить денежные средства и будущих поступлениях денежных ресурсов. Принцип начисления дает возможность прогнозировать влияние  совершенных операций на финансовое положение.

Существуют также качественные критерии информации, содержащейся в  финансовых отчетах, которые призваны делать информацию полезной для пользователей. Это такие критерии, как прозрачность, значимость, достоверность и сопоставимость.

Прозрачность (понятность) является основным качеством информации, так как предполагает ее быстрое восприятие пользователями. Однако пользователи, в свою очередь, должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета.

Значимость. Информация должна быть значимой для принятия решений пользователями. Она имеет это качество, когда влияет на принятие экономических решений, помогая оценить прошлые, настоящие или будущие события. Значимость информации определяется ее существенностью, своевременностью и рациональностью. Информация считается существенной, если ее отсутствие или искаженное представление могут повлиять на экономические решения пользователей. Информация своевременна в том случае, когда она не способствует задержке в принятии адекватных экономических решений. Рациональной информацию можно назвать тогда, когда выгода от ее получения превышает стоимость ее обеспечения. Оценка выгоды и затрат, как правило, определяется на основе профессионального суждения, например, дальнейшее обеспечение информацией кредиторов может сократить расходы по займам.

Достоверность. Информация достоверна в том случае, когда она не имеет значимых ошибок и объективна. Достоверная информация отвечает следующим требованиям:

- полное представление  - информация должна полностью  отражать факты хозяйственной  деятельности. Например, баланс должен  полностью представлять все сделки, которые приводят к возникновению  активов и обязательств;

- преобладание сущности  над формой - информация должна  принимать во внимание не столько  юридическую форму сделок и  иных фактов хозяйственной деятельности, сколько их экономическую сущность. Например, по договору аренды  предприятие может передать актив  другой стороне таким образом,  что документально юридическое  право собственности передается, в то время как за предприятием  оставлено право пользования  будущим экономическим эффектом, включенным в актив. В этом  случае отчет о продаже не  будет полностью отражать регистрируемую  сделку;

- нейтральность - информация  должна быть нейтральной в  целях обеспечения ее надежности. Финансовые отчеты не являются  нейтральными, если информация в  них представлена таким образом,  что позволяет достичь заранее  определенных результатов. Иными  словами, информация в отчетах  не должна быть сфабрикованной, а должна отражать только те  факты, которые реально имели место. Она должна быть свободной от односторонности при принятии решений заинтересованными пользователями с целью получения предопределенных результатов;

- осмотрительность - это  соблюдение в процессе принятия  решений достаточной меры осторожности  в оценке активов и пассивов. При этом предполагается, что  актив или доход не преувеличены  и обязательства и затраты  не занижены. Это означает, что  признание доходов происходит  только при условии фактического  получения выгоды или при наличии  высокой степени уверенности  в ее получении, а признание  расходов и потерь происходит  по мере появления реальной  возможности их возникновения.

Сопоставимость. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других предприятий, для идентификации тенденции финансового положения и результатов деятельности. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводиться последовательно, в соответствии с выбранной учетной политикой. Данный принцип вовсе не означает единообразия. Однако для обеспечения сопоставимости данных необходимо знать учетную политику, ее изменения и последствия этих изменений с точки зрения финансовых результатов в течение текущего периода и за ряд лет.

На практике часто необходимо найти оптимальное сочетание  всех качественных характеристик исходя из потребностей пользователей и  приоритетов самих предприятий. Относительная важность характеристик  определяется на основании профессиональной оценки специалистов[6].

Важно также сказать об элементах финансовых отчетов. Таковыми называются финансовые операции, сгруппированные  в классы в соответствии с их экономическими характеристиками. Эти элементы необходимы для оценки финансового положения  и финансовых результатов деятельности организации. Классификация элементов финансовых отчетов выглядит следующим образом.

Активы - это контролируемые организацией ресурсы, использование которых, возможно, вызовет в будущем приток экономической выгоды. Будущая экономическая выгода, воплощенная в активе, - это потенциал, вкладываемый прямо или косвенно в приток денежных средств или их эквивалентов. Будущие экономические выгоды от использования активов могут возникать в тех случаях, когда:

- актив используется обособленно  или в сочетании с другим  активом для производства товаров  и услуг, предназначенных для  реализации;

- актив обменивается на  другие активы;

- актив используется для  погашения обязательств;

- актив распределен между  владельцами (собственниками) организации.

Многие активы, например счета дебиторов и собственности, связаны с юридическими правами, включая право на владение. Однако при определении существования  актива право на владение не является основным. Например, арендуемая собственность  является активом, если организация  контролирует выгоды, которые должны быть получены от ее использования.

Обязательства - это существующая на отчетную дату реальная задолженность организации, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов, чтобы удовлетворить претензии другой стороны. Обязательства могут возникать в силу действия договора или правовой нормы либо делового договора доверия.

Погашение обязательств может  осуществляться различными способами:

- оплатой;

- передачей других активов;

- предоставлением услуг;

- замещением данного обязательства  другим;

- обменом обязательства  на собственный капитал; 

- снятием требования со  стороны кредитора.

Существует также будущее  обязательство, которое определяется решением руководства организации  приобрести активы в будущем и  не является причиной для появления  настоящего обязательства. Однако в  некоторых случаях компания может  признать в качестве долга будущие  выплаты. Это характерно для тех  случаев, когда они базируются на ежегодных закупках или носят  постоянный характер. В качестве примера  таких обязательств можно привести существующие гарантийные обязательства  и отчисления в пенсионные фонды.

Собственный капитал - это остаточный интерес в активах предприятия после вычета обязательств. Иными словами, капитал представляет собой вложения собственников и накопленную прибыль организации.

В балансовом отчете собственный  капитал может быть разбит на подклассы. Например, уставный капитал, нераспределенная прибыль и резервы показываются отдельно. Такие классификации могут  быть значимы для пользователей финансовых отчетов при принятии решений, так как они являются показателями правовых или других ограничений способности предприятия распределять или иначе использовать собственный капитал.

Финансовый  результат организации характеризуется  такими элементами:

- доходы - это увеличение  экономических выгод в течение  отчетного периода в форме  притока или увеличения активов,  либо уменьшения обязательств, которые  в итоге приводят к увеличению  собственного капитала. Доход включает  в себя выручку, полученную  в результате основной (уставной) деятельности организации, и доходы, полученные в результате неосновной  деятельности. Выручка, полученная  от основной деятельности, может  фигурировать под различными  названиями, такими, как реализация, вознаграждения, проценты, гонорары  и рента, - в зависимости от  типа предприятия. Примером доходов  от неосновной деятельности могут  служить доходы от реализации  внеоборотных активов и внереализационные доходы от переоценки активов и рыночной стоимости ценных бумаг;

- расходы - это уменьшение  экономической выгоды в отчетном  периоде в форме оттока или  использования активов или возникновения  обязательств, которые ведут к  уменьшению собственного капитала. Расходы включают в себя затраты  и убытки, возникающие в ходе  основной деятельности предприятия.  К таким затратам относятся  затраты на производство продукции,  амортизация и т. п. Убытки  могут возникать в результате  стихийных бедствий, продажи внеоборотных активов, а также в результате внереализационных операций.

Соответствие между элементами обусловливает взаимосвязь в  их признании. Так, признание определенного  актива автоматически требует признания  соответствующего дохода или обязательства. Существуют два критерия принятия элементов  финансовой отчетности.

Первый критерий использует понятие вероятности будущей  экономической выгоды. Это понятие  соотносится с неопределенностью  среды, в которой работает предприятие. При подготовке финансовых отчетов  степень неопределенности оценивается  исходя из имеющихся данных. Например, если существует уверенность в том, что счета дебиторов будут  оплачены и отсутствует возможность  противоположного исхода, то эти счета  принимаются как активы. Если же есть вероятность неоплаты по большому количеству дебиторских счетов, то в данном случае дебиторская задолженность  считается расходом[6].

Вторым критерием функционирования статьи является наличие стоимости, измеренной с большой степенью достоверности. Использование разумных оценок статей является неотъемлемой частью финансовых отчетов, однако при невозможности  дать таковую статья не признается в балансовом отчете или в отчете о прибыли и убытках. Например, ожидаемые доходы, которые, возможно, будут получены в результате удовлетворения законных претензий, могут соответствовать определению, как актива, так и дохода. Однако если невозможно дать их оценку с большой степенью достоверности, статья не должна быть принята в качестве актива или дохода, а само существование претензии будет раскрыто в приложениях к отчетности.

Существенным также является вопрос измерения элементов финансовых отчетов. Измерение - это определение  денежной суммы, на основании которой  элементы финансовых отчетов должны быть признаны и внесены в балансовый отчет и в отчет о прибылях и убытках. Этот процесс включает в себя выбор определенной основы измерения. В качестве последней могут выступать первоначальная, текущая, ликвидационная, реальная стоимости.

Первоначальная  стоимость. Активы и обязательства отражаются по исторической стоимости на момент их возникновения.

Текущая стоимость. Активы показываются в отчете по их текущей рыночной стоимости, т. е. в сумме денежных средств, которые могут быть получены в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации. Обязательства отражаются в отчете в сумме денежных средств или их эквивалентов, необходимых для того, чтобы оплатить их в настоящее время.

Ликвидационная  стоимость. Активы записываются по сумме денежных средств или их эквивалентов, которые могут быть получены от продажи при ликвидации компании. Обязательства отражаются по первоначальной стоимости.

Реальная  стоимость. Активы показываются по дисконтированной стоимости будущих чистых поступлений денежных средств, которые должны обеспечивать возобновление активов при нормальном функционировании организации. Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости будущих чистых отчислений денежных средств, которые могут быть использованы для погашения обязательств при нормальном течении бизнеса.

За основу измерений при  подготовке финансовых отчетов предприятия  принимают первоначальную стоимостью. Обычно она комбинируется с другими  оценками. Например, при оценке материально-производственных запасов из двух стоимостей - покупной или рыночной - выбирают меньшую. Ценные бумаги, обращающиеся на рынке, отражаются по рыночной цене, а обязательства по пенсионному обеспечению оцениваются по их реальной стоимости.

 

3. . ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ АУДИТА

Правила (стандарты) аудита - это общие руководящие нормы  для помощи аудиторам в выполнении их обязанностей по проведению проверок. Они регламентируют основные принципы и особенности аудиторской деятельности, обеспечивают определенный уровень  гарантии результатов аудиторской  проверки при их соблюдении. С помощью  аудиторских правил (стандартов) формируют  программы подготовки и единые требования аттестации аудиторов, регулируют качество аудиторской деятельности.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в  суде качества проведения аудита и  определения меры ответственности  аудиторов. Стандарты определяют общий  подход к проведению аудита, масштаб  проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы  методологии, а также основные принципы, которым должны следовать аудиторы. В зависимости от изменения экономических  условий, к общепринятым правилам (стандартам) выпускают дополнения, подлежащие выполнению аудиторами. Аудитор, допускающий в  своей практике отступления от комментариев к стандартам, обязан обосновать причину  этого отступления.

Международные стандарты  аудита (в дальнейшем МСА) - это сборник  документов, объединенных идеей, которая  определяет направленность всей системы  МСА. Такой идеей, или ключевым понятием, является необходимость в ходе проведения аудиторских проверок обеспечения  или не обеспечения определенного  уровня уверенности. Уверенность - это  тот общий критерий, который в  соответствии с МСА лежит в  основе выбора того или иного типа проверки, а вслед за этим и уровня ответственности за ее результаты.