Единый налог на вменный доход

1.2 Порядок и сроки уплаты ЕНВД, налоговый период и ставка налога

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал. Ставка единого налога устанавливается в размере 15 процентов величины вмененного дохода. Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Глава 2. Необходимость ведения раздельного учёта

Пунктом 6 статьи 346.26 НК РФ установлено, что при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД в соответствии с НК РФ, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Таким образом, налогоплательщики, осуществляющие одновременно виды предпринимательской деятельности, облагаемые ЕНВД и подпадающие под действие общеустановленной системы налогообложения, распределяют осуществленные ими общехозяйственные, общепроизводственные расходы, а также расходы на оплату труда пропорционально доле доходов, полученных от каждого вида деятельности в общем объеме доходов, полученных от всех видов деятельности.

В этих целях налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по каждому осуществляемому ими виду предпринимательской деятельности. При невозможности непосредственно отнести тот или иной объект учета к конкретному виду деятельности в конце отчетного периода необходимо произвести распределение соответствующих сумм между видами деятельности. Распределению подлежат:

• общехозяйственные, общепроизводственные расходы (общие расходы, связанные с производством и реализацией, и общие внереализационные расходы);
• расходы на оплату труда;
• расходы, связанные с уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (за исключением страховых взносов в виде фиксированных платежей).

В Письме Минфина Российской Федерации от 14 марта 2006 года №03-03-04/1/224 отмечено, что величина расходов, относящихся к деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, определяется пропорционально доле доходов от этого вида деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности. То есть общий доход включает в себя доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы. В этом письме также сказано, что согласно пункту 7 статьи 274 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Таким образом, с целью исключения искажения налоговой базы по налогу на прибыль следует распределять расходы между видами деятельности по отчетным периодам, нарастающим итогом с начала года. При этом доход, пропорционально которому осуществляется распределение расходов, также исчисляется нарастающим итогом с начала года. Специалисты финансового ведомства указали в Письме, что такую методику распределения расходов при совмещении общего режима налогообложения и специального, предусматривающего уплату ЕНВД, следует применять в целях налогообложения независимо от методики распределения расходов, принятой организацией в целях бухгалтерского учета.

2.1 Порядок учёта НДС при осуществлении иной деятельности, наряду с деятельностью подлежащей обложению ЕНВД

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации, переведенные на уплату ЕНВД по определенному виду деятельности, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В том случае, когда организация осуществляет наряду с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, НДС по ним исчисляется и уплачивается в соответствии с положениями главы 21 НК РФ. В этой ситуации организация обязана вести раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

Суть раздельного учета заключается в том, чтобы отделить суммы «входного» НДС, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД. Эти суммы должны учитываться в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) (подпункт 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ). Рассматривая раздельный учет НДС, мы говорили, что в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг):

• принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ, если приобретенный ресурс используется для осуществления операций, облагаемых НДС;
• учитываются в стоимости таких ресурсов в соответствии с пунктом 2 статьи 172 НК РФ при использовании последних в деятельности, не облагаемой НДС.

Здесь же хотелось бы обратить внимание на Письмо Минфина Российской Федерации от 8 июля 2005 года №03-04-11/143 «О раздельном учете НДС при применении ЕНВД», в котором рассмотрен вопрос принятия к вычету сумм НДС организацией, переведенной по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД. В Письме обращено внимание на абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ и указано, что норма, предусмотренная этим абзацем, применяется только налогоплательщиками НДС. Организации, являющиеся в отношении отдельных видов деятельности налогоплательщиками ЕНВД и у которых за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых осуществляются в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, не вправе суммы НДС, предъявленные поставщиками, принимать к вычету в полном объеме. Согласно пунктам 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н, материально-производственные запасы, в том числе товары, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации, один из которых указан выше).

На основании пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками по товарам (работам, услугам), а также имущественным правам на территории Российской Федерации приобретаемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет, а не в том периоде, когда эти товары будут фактически реализованы. То есть НК РФ не связывает право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации имущества.

Такой вывод согласуется и с положениями пункта 5 статьи 173 НК РФ, на основании, которого организации, не являющиеся плательщиками НДС, обязаны перечислять налог в бюджет только в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением НДС.

Таким образом, суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным организациями, перешедшими на уплату ЕНВД, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, вычету не подлежат.

Учитывая этот факт, суммы НДС, ранее принятые к вычету в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в производственной деятельности, после перехода организации на уплату ЕНВД, необходимо восстановить в последнем налоговом периоде перед переходом на ЕНВД и возвратить в бюджет.

Обратимся к подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ:

«При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы».

То есть налогоплательщики при переходе, в частности, на уплату ЕНВД суммы НДС, принятые к вычету, обязаны восстановить в налоговом периоде, предшествующем переходу на уплату ЕНВД. Те налогоплательщики, деятельность которых с 1 января 2006 года подлежит налогообложению ЕНВД, не должны производить восстановление в декабре 2005 года, ведь эти требования пункта 3 статьи 170 НК РФ вступают в силу только с 1 января 2006 года. Следовательно, восстановление сумм НДС полномасштабно должно впервые производиться в декабре 2006 года. При возникновении спора по этому вопросу с налоговыми органами, можно заручиться поддержкой судей, которые неоднократно подтверждали отсутствие (в соответствии с действующим законодательством) у налогоплательщиков обязанности восстанавливать НДС при переходе на применение специальных налоговых режимов. В качестве примеров можно привести Постановление Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30 марта 2004 года №15511/03, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 августа 2005 по делу №Ф04-5288/2005(13916-А46-31).

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы НДС, восстановленные таким образом, не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

На практике произведенные организацией расходы зачастую нельзя напрямую отнести к какому-то одному виду деятельности, что затрудняет учет сумм «входного» НДС по приобретаемым ресурсам.

Если заранее известно, что приобретаемый товар будет потребляться в рамках осуществления всех видов деятельности, но сложно определить долю, приходящуюся на облагаемые и не облагаемые НДС операции, то сумма «входного» НДС принимается к вычету в пропорции, определяемой исходя из стоимости товаров (работ, услуг), облагаемых НДС в общей стоимости отгруженных за налоговый период товаров. Остальная сумма НДС учитывается в стоимости ресурса. Такую пропорцию можно использовать только в отношении косвенных расходов. Стоимость товаров, приобретенных для перепродажи, относится к прямым расходам. Поэтому организации торговли необходимо организовать такой учет реализации товаров, позволяющий определить, сколько и каких товаров было реализовано в розницу (в режиме ЕНВД), а сколько - оптом (в рамках общего режима налогообложения). Соответственно расчет суммы «входного» НДС, которую можно принять к вычету, должен осуществляться прямым счетом исходя из стоимости товаров, реализация которых облагается НДС. На практике в момент приобретения товаров организация может не знать, в каком режиме эти товары будут реализованы: оптом или в розницу, за наличный расчет или путем безналичного перечисления средств. Решение же о порядке учета «входного» НДС нужно принимать уже в момент приобретения. Если на дату приобретения неизвестно, оптом или в розницу товар будет продан, как поступить с суммами «входного» НДС в таком случае? Однозначного ответа на этот вопрос глава 21 НК РФ не дает, поэтому организации могут использовать различные подходы при решении этой проблемы.

Существуют три варианта учета «входного» НДС в данной ситуации. Рассмотрим их на примере (Приложение 2).

Глава 3. Изменение и развитие ЕНВД в 2011-2012 году

В 2011 году на ЕНВД изменился только коэффициент-дефлятор К1 и КБК.

Утвержден размер коэффициента-дефлятора К1 для расчета ЕНВД в 2011 году (приказ Минэкономразвития России от 27.10.2010 № 519).  
Он равен 1,372.

Напомним, что значение коэффициента-дефлятора К1 имеет существенное значение для расчета ЕНВД. Установленная в НК РФ (п. 3 ст. 346.29 НК РФ) сумма базовой доходности корректируется (умножается) в том числе на коэффициент К1. Об этом сказано в пункте 4 статьи 346.29 НК РФ. Показатель базовой доходности, в свою очередь, прямо относится к расчету единого налога. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.