Налоги и налогооблажение

Суд указывает на то, что  «сам факт подачи декларации с исчислением  НДС к возмещению из бюджета не означает получение налогоплательщиком права на возмещение налога путем  зачета в счет уплаты задолженности  по НДС. Данное право должно быть подтверждено решением налогового органа, которое выносится по результатам камеральной проверки (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.02.2009 по делу № А12-10963/2008).

В целях подтверждения сумм, заявленных к возмещению налогоплательщиком, налоговые органы должны затребовать соответствующие подтверждающие документы. Об этом сказано, в частности, в Определении ВАС РФ от 12.02.2009 № 216/09, где говорится о том, что «без исследования в рамках камеральной налоговой проверки документов общества, подтверждающих его право на налоговые вычеты, у инспекции отсутствовали законные основания и для вывода о неполной уплате им сумм НДС».

По НДС налоговые органы проверяют  соотношение следующих показателей, представленных в табл. 3.

Таблица 3. Соотношение показателей по НДС

Показатель 1	Соотношение по декларации по НДС	Показатель 2	Какие выводы будут сделаны проверяющими, если соотношение будет нарушено
Сумма НДС, уплаченная налоговым  агентом и подлежащая вычету (разд. 3, гр. 4, стр. 310) при условии отражения в разд. 2 по стр. 100	≤	Сумма налога к уплате по данным налогового агента за прошлый  или прошлые налоговые периоды (разд. 2, стр. 090)	Необоснованный вычет НДС налоговым  агентом. Инспектор вызовет представителя  фирмы для дачи пояснений. Если по стр. 050 разд. 1 заявлена сумма налога к возмещению, бухгалтера могут попросить представить книги продаж и покупок, платежи, первичные документы
Суммы, формирующие налоговую  базу (разд. 3, гр. 4, стр. 010 + 020 + 030 + 040 + 050 + 060 + 090 + 100 + 140 + 150 + 160 + 170)	Равно	Общая величина налоговой  базы (разд. 3, гр. 4, стр. 180)	Если левая часть  равенства больше правой — занижена налоговая база по НДС. Если наоборот — арифметическая ошибка. Инспектор  запросит у фирмы пояснения или  потребует внести исправления в отчетность
Суммы, формирующие величину налога (разд. 3, гр. 6, стр. 010 + 020 + 030 + 040 + 050 + 060 + 090 + 100 + 140 + 150 + 160 + 170)	Равно	Общая сумма налога (разд. 3, гр. 6, стр. 180)	Если левая часть  равенства больше правой — занижена сумма НДС. Если наоборот — арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность
Расчет окончательной  суммы налога (разд. 3 гр. 6, стр. 180 + 190 + 200)	Равно	Окончательная сумма  налога (разд. 3, гр. 6, стр. 210)	Если левая часть  равенства больше правой — занижена сумма НДС, если наоборот — арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы  пояснения или потребует внести исправления в отчетность
Сумма налога, уплаченная при ввозе товаров в РФ и подлежащая вычету (разд. 3, гр. 4, стр. 270)	Равно	Сумма налога, уплаченная при ввозе  товаров в Россию из Беларуси, из других стран (разд. 3 гр. 4, стр. 280 + 290)	Если левая часть  равенства больше правой – необоснованное применение налоговых вычетов. Если наоборот — арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения  или потребует внести исправления  в отчетность
Сумма налога, подлежащая вычету (разд. 3, гр. 4, стр. 220)	≥	Расчет суммы к вычету (разд. 3, гр. 4, стр. 220 + 260 + 270 + 300 + 310 + 320 + 330)	Если левая часть  равенства больше правой — необоснованное применение налоговых вычетов. Если наоборот — арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность
Сумма налога к уплате (разд. 3, гр. 4, стр. 350)	Равно	Исчисленная сумма НДС (разд. 3, гр. 6, стр. 210) – налог к  возмещению (разд. 3, гр. 4, стр. 340)	Соотношение выполняется  в случае, если исчисленная сумма налога больше налога к возмещению. В противном случае это говорит об арифметической ошибке. Инспекторы обязаны сообщить организации об ошибке с требованием внести исправления в декларацию
Сумма налога к уменьшению (разд. 3, гр. 4, стр. 360)	Равно	Исчисленная сумма НДС (разд. 3, гр. 6, стр. 210) – налог к  возмещению (разд. 3, гр. 4, стр. 340)	Соотношение выполняется  в случае, если численная сумма  налога меньше налога к возмещению. В противном случае это говорит  об арифметической ошибке. Инспекторы обязаны сообщить организации об ошибке с требованием внести исправления в декларацию
Сумма НДС, исчисленная  с сумм предоплаты и подлежащая вычету (разд. 3, гр. 4, стр. 300)	≤	Сумма налога с выручки (разд. 3, гр. 6, стр. 010 + 020 + 030 + 040 + 050 + 060 – 070 – 080)	Либо занижена налоговая  база, либо необоснованны налоговые  вычеты. Инспекторы запросят пояснения
Сумма НДС, подлежащая восстановлению (разд. 3, гр. 6, стр. 190)	≥	Сумма налога, восстановленная  за календарный год (приложение к  декларации, сумма по стр. 020, гр. 11). Данное соотношение проверяется в декларации за декабрь либо IV квартал	Занижение суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет. Инспектор запросит у  фирмы пояснения или потребует  внести исправления в отчетность
Сумма НДС, исчисленная при выполнении СМР для собственного потребления и подлежащая вычету (декларации за отчетный налоговый период)	≤ при условии, что  сумма НДС за прошлый налоговый  период уплачена в бюджет	Сумма НДС по СМР для  собственного потребления, отраженная в декларации за прошл налоговый период	Необоснованное применение налоговых вычетов при выполнении СМР для собственного потребления.

 

2.2  Налоговые риски по НДС

Выбор контрагентов является важным моментом при планировании НДС и  совершении сделок. Так, в Постановлении  Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7588/08 указано, что в силу положений ст. 49, 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений. Следовательно, при заключении договоров с фирмами-однодневками можно столкнуться с проблемами при возмещении НДС. Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может повлечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет) (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12210/07). 

Организации для того, чтобы минимизировать налоговые  риски по НДС в части взаимодействия со своими контрагентами, надлежит получить сведения об организациях и физических лицах, поставленных на учет, и требовать заверенные копии свидетельств о постановке на учет, копий устава и т. д. 

2.3 Исправления в документах

Если в счете-фактуре есть ошибка, само собой возникает желание  ее исправить. Риск потери вычета НДС для этого более чем достаточная мотивация.

Порядок внесения исправлений в  счет-фактуру установлен п. 29 Правил. Так, документы с подчистками  и помарками в книгах покупок  и продаж регистрировать нельзя. А  внесенные исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Вместе с тем отсутствие даты исправления вычету НДС не помеха (Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2009 № Ф09-10682/08-С2). 

Исправление счета-фактуры путем  его повторного выставления продавцом по товарам (работам, услугам), в отношении которых ранее был выставлен документ с недочетами, не допускается (письмо Минфина России от 01.04.2009 № 03-07-09/17). 

Отсутствие обязательных реквизитов на документах.

Налоговые органы часто предъявляют претензии налогоплательщикам в части несоответствия документов, предъявляемых для возмещения НДС, и используют любые предлоги для отказа в возмещении НДС. При этом сложилась разнообразная судебная практика в части признания правомерности данных требований.

В частности, ФАС Московского округа в Постановлении от 12.11.2008 № КА-А40/10285-08 отклонил довод налогового органа о  том, что в товарной накладной  нет расшифровки подписи лица, принявшего товар, а также ссылки на доверенность для получения груза. При этом было указано, что ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» не содержит такого требования. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.09.2008 по делу № А57-683/08 отклонил довод налогового органа о недочетах в заполнении товарно-транспортных накладных (отсутствие отдельных реквизитов, в частности сведений о доверенности, о лице, принявшем груз), указав, что при реальности хозяйственных операций и их документальном подтверждении данное обстоятельство не может служить основанием для отказа в возмещении НДС.

Однако существует и противоположная  практика. ФАС Северо-Кавказского  округа в Постановлении от 15.07.2008 № Ф08-3970/2008 указал, что товарная накладная, в которой нет обязательных реквизитов (расшифровки подписи лица, разрешившего отпуск груза; подписи с расшифровкой лица, отпустившего груз, и грузополучателя, подписи водителя, принявшего груз, реквизитов доверенности на получение груза), факт получения товара не подтверждает. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.11.2008 № Ф08-6724/2008 указано, что товарные накладные составлены с нарушением обязательных требований, в частности, в них не указано, кто принял груз, по какой доверенности он был получен, а также должность лица, получившего груз. В результате, по мнению судей, указанные документы не подтверждают фактическую передачу товара и не являются основанием для оприходования товара. 

2.3 Определение налоговой базы по НДС

Подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении аванса и предоплаты поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

В п. 1 ст. 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении которых  налогоплательщик не должен исчислять  НДС. К ним относятся суммы  оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), если:

· длительность производственного  цикла их изготовления составляет свыше  шести месяцев (при определении  налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ);

· указанные суммы облагаются по налоговой ставке 0 %;

· указанные суммы не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

2.4 Предоставление скидок на реализуемые товары

Существуют различные позиции  по вопросу налогообложения премий, скидок при реализации товара. В  письме Минфина России от 28.09.2006 № 03-04-11/182 отмечается, что «премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период, налогом на добавленную стоимость не облагаются». Минфин России придерживается этой позиции в письме от 20.12.2006 № 03-03-04/1/847 также: «премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период без изменения цены товара, налогом на добавленную стоимость не облагаются. При этом у продавца товаров на сумму данных премий налоговая база по данному налогу не корректируется». Вместе с тем, в другом письме (от 26.07.2007 № 03-07-15/112) Минфин России указывает следующее: «Если у организации-заказчика (продавца товаров) есть основания полагать, что целенаправленные оговоренные в договоре действия исполнителя (покупателя товаров — организации розничной торговли) способствуют привлечению внимания к товарам определенного наименования, продаваемым этим продавцом, либо подобные услуги в явном виде указаны в договоре между продавцом и покупателем, то такие действия рассматриваются в качестве услуг (например, услуг по рекламе, продвижению товаров, прочих аналогичных услуг). В таких случаях указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость у покупателя товаров, а суммы этого налога должны приниматься к вычету у продавца товаров в общеустановленном порядке...»

Таким образом, во избежание рисков следует начислять НДС на всю услугу, не выделяя отдельно размер скидок.

2.4 Налоговые риски по программам ЭВМ.

Согласно подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит (освобождается) налогообложению  реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

НДС не облагаются сделки по отчуждению исключительных прав пользования программными продуктами для ЭВМ и сделки по лицензионным и сублицензионным  договорам. При этом следует учитывать, что с позиции Минфина России сделки по продаже программных продуктов оптом и в розницу, то есть продажи так называемых оберточных или упаковочных лицензий, являются объектом, облагаемым НДС (письма Минфина России от 29.12.2007 № 03-07-11/649, 21.02.2008 № 03-07-08/36, 01.04.2008 № 03-07-15/44 и др.).

Поэтому, во-первых, очень важно понять разницу между договором купли-продажи программных продуктов, лицензионным и сублицензионным договором (для того чтобы снизить налоговые риски неправильного применения льготы), а во-вторых, разницу между договором отчуждения исключительных прав пользования и договором подряда по изготовлению программного продукта, так как второе также не попадает под действие налоговой льготы.

 

 

 

 

 

 

 

 

Практическое задание.

Условие задачи.

В течение года в организации  были совершены следующие хозяйственные опреации :

1. Реализованы товары на сумму 7800 тыс.руб., в т.ч. товары, облагаевмые НДС по стваке 10% на сумму 3200 тыс.р., облагаемые по ставке 18%- на сумму 4600 тыс.р. НДС в цене товаров;
2. Покупная стоимость реализованных товаров составила 5400 тыс.р. ьез учета НДС;
3. На расчетный  счет поступили суммы частичной оплаты за товары, облагаемые НДС по ставке 18%, в размере 78 тыс.р.;
4. Реализовано основное средство по продажной стоимости 450 тыс.р., в т.ч. НДС. Первоначальная стоимость основного средства 500 тыс.р., сумма начисленной амортизации 120 тыс.р.;
5. Получены доходы от сдачи имущества в аренду в сумме 45 тыс.р., в т.ч. НДС;
6. Произведены расходы на рекламу в средствах массовой информации в сумме 21 тыс.р.;
7. Уплачены штрафные санкции поставщикам за нарушение договорных условий в сумме 23 тыс.р., в бюджет за нарушение налогового законодательства в сумме 13 тыс.р.;
8. Начислен земельный налог в сумме 14 тыс.р.;
9. Получены счета-фактуры поставщиков за поставленные товары и услуги в сумме 5700 тыс.р., в т.ч. НДС 18%;
10. Начислена заработная плата, налог на доходы физических лиц и страховые взносы во внебюджетные фонды по следующим категориям работников:

№ п/п	Должность	Штатное расписание	Оклад	Сведения об иждивенцах, возраст	Дополнительные сведения
1.	Директор	Совместитель	9000	Два, 11 и 16 лет	Не является налоговым  резидентом РФ
2.	Главный бухгалтер	Постоянный работник	8000	Один, 5 лет	Ежемесячная оплата стоимости  проездных билетов в размере 270р.
3.	Экономист	Постоянный работник	7000	Один, 7 лет	Мать-одиночка
4.	Водитель	Постоянный работник	5000	Один, 17 лет	Оплачена стоимость  обучения ребенка в вузе в семме 10000р.

 

11.  На балансе организации числится автобус с мощностью двигателя 110 л.с. Рассчитайте сумму налоговых платежей (НДС, налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, страховые взносы во внебюджетные фонды, транспортный налог), подлежащих уплате в бюджет организацией за отчетный год. Организация учитивает доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль методом начислений. Укажите бухгалтерские проводки по начислению и перечислению в бюджет данных видов налогов.

Решение:

1. Рассчитаем НДС с продаж: 320 тыс.*10/110=290,9 тыс.руб. НДС 10% 4600тыс.*18/118=701,69 тыс.руб НДС 18%

      Всего НДС с  продаж 992,59 тыс.руб

2. Рассчитаем НДС с авансов полученных:

78тыс.*18/118=11,90 тыс.руб

3. Реализация основного средства:
1. Дт62 Кт91  450тыс.руб- сумма, причитающаяся с покупателями ( с учетом НДС)
2. Дт91 Кт68  68,6 тыс.руб- начислен НДС
3. Дт01 Кт01  500 тыс.руб- списывается первоначальная стоимость
4. Дт02 Кт01  120тыс.руб- списывается амортизация
5. Дт 91 Кт01  380 тыс.руб- списывается остаточная стоимость
6. Дт 91 Кт99  1,4 тыс.руб- финансовый результат о продажи основного средства
4. Дохожы от сдачи имущества в аренду:
1. Дт62 Кт91  45 тыс.руб-  сумма, причитающаяся с покупателя (с учетом НДС)
2. Дт91 Кт68  6,86 тыс.руб- начислен НДС
5. Дт44 Кт76  20 тыс.руб-  расходы на рекламу
6. Дт76 Кт51  23 тыс.руб-  уплачены штрафные санкции поставщикам за нарушение договорных условий