Регулирующая функция налогов и ее реализация в современных условиях

Прежде всего, имеет смысл обратиться к теории налога как цены услуг государства, которая в относительной форме реализуется в уровне налогового бремени⁴. Последнее выполняет функцию меры стоимости услуг государства и выступает относительной формой монопольной цены этих услуг (благ, выгод), получаемых обществом при выполнении государством своих функций. Как «продавец» услуг, государство формирует их предложение и спрос на налоги, а поэтому заинтересовано в максимальном уровне налогообложения. Конкретные налогоплательщики (юридические и физические лица), наоборот, заинтересованы в минимизации налогового бремени. Особенность «рынка» совокупных государственных услуг, стоимость которых реализуется через совокупные государственные расходы и эквивалентна совокупным налоговым платежам, — это его монополистический характер. Налогоплательщик по закону обязан внести в бюджет налоговые платежи в полной сумме даже в том случае, если он не согласен с условиями уплаты или у него отсутствуют источники для выполнения обязательств перед государством. Тем не менее, именно совокупный налогоплательщик выступает своеобразным «покупателем» (потребителем) совокупных государственных услуг (благ, выгод) и именно от него исходит спрос на государственные расходы (относительной формы стоимости этих услуг) и предложение финансовых ресурсов, которые он относительно безболезненно мог бы отдать государству в виде налоговых платежей. В то ЖС время государство, как Предъявитель спроса на налоги, не должно быть заинтересовано в подрыве основы роста их доходных источников, предлагаемых для налогообложения налогоплательщиками не только в плане текущих, но и будущих поступлений в бюджет (если правительство не нацелено па решение лишь сиюминутных задач).

Таким образом, в результате столкновения интересов в демократическом обществе должно сложиться равновесное налоговое бремя - равновесный (оптимальный) уровень совокупной ставки налогов (налогового бремени), в основе которого лежат совокупные государственные расходы, связанные с воспроизводством государством своих функций с учетом соотношения спроса на налоги и предложения доходных источников. Однако монополистический характер «рынка» государственных услуг тормозит объективный процесс формирования равновесного налогового бремени (равновесной цены общественных благ). Поэтому с целью достижения наибольшего фискального и регулирующего эффекта необходимо сознательное вмешательство в этот процесс для приведения фактически сложившегося уровня налогового бремени до размера его оптимального, равновесного уровня в границах научно-обоснованных налоговых пределов, т.е. уровня, учитывающего одновременно объективные рыночные и налоговые законы, а также интересы как государства, так и налогоплательщиков. Только такое налоговое бремя тактически и стратегически способно создать условия для стабильного экономического роста страны, доходов бюджета и налогоплательщиков.

Другими словами, со временем под действием  законов спроса и предложения и предельных налоговых изъятий равновесное (оптимальное) налоговое бремя должно сложиться само, но для этого может потребоваться достаточно длительный период времени, в течение которого общество будет нести потери в виде избыточного налогового бремени и непоступления в бюджет потенциально возможных налоговых доходов. Это — дополнительный аргумент, который обязывает государство рассчитывать налоговые пределы и оптимум и по возможности придерживаться этих значений совокупной налоговой нагрузки

Обобщая все вышесказанное, можно  заключить, что налоговое бремя с общетеоретических позиций выражает денежные отношения, складывающиеся в процессе формирования совокупной цены государственных услуг в виде доли налоговых изъятий государством части добавленной стоимости. На макроэкономическом уровне налоговое бремя — это обобщающее понятие, характеризующее в относительной форме ту часть произведенного обществом продукта, которая перераспределяется в доход государства посредством налоговых механизмов с учетом уровня общественно необходимых потребностей и конкретных задач налоговой политики государства. На микроуровне налоговое бремя отражает степень налогового давления на доходы различных категорий налогоплательщиков.

Прежде чем перейти к решению  проблем оптимизации налогового бремени в современной России, необходимо точно определить его фактическое значение.

Известно, что чрезмерно высокий  уровень налогов — это негативное явление, порождающее спад производства, снижение предпринимательской активности, трудовой и инвестиционной инициативы, стремление предпринимателей и населения к сокрытию доходов, усиление социальной напряженности и инфляционных процессов. В то же время российский бюджет требует постоянного роста доходных источников путем увеличения налоговых поступлений. В этом заключается и необходимость, и основная трудность установления оптимальных границ налогообложения в России. Тем не менее, в настоящее время в нашей стране и за рубежом отсутствует единый, научно обоснованный методологический подход к определению налоговой нагрузки и методика расчета этого показателя.

Используемый обычно для этих целей  показатель доли налогов в ВВП (ВНП) удобен для статистического анализа, международных и временных сопоставлений, но не дает полного представления о действительной тяжести налогового бремени. Поэтому целесообразно использовать синтетический показатель величины налогообложения, рассчитанный по отношению к чистой (без амортизации) добавленной стоимости, поскольку данная база исчисления отражает реальное (без повторного счета) производство и распределение чистого продукта общества на первичные доходы. Только чистая добавленная стоимость выступает единственным конечным источником уплаты всех налогов. Амортизация может служить лишь промежуточным источником уплаты налогов, поскольку предназначена совершенно для других целей, а, следовательно, не должна включаться в расчёт налогового бремени.

Другим элементом для исчисления налогового бремени выступают суммы налоговых платежей. Для наших целей целесообразно использовать показатель начисленных налогов и сборов, а не фактически поступивших налогов в бюджет, как это чаще всего делается. Общее налоговое давление на добавленную стоимость оказывают не собранные (фактически уплаченные), а начисленные налоги (налоговые поступления в бюджетную систему плюс задолженность по налогам и сборам). Таким образом, реальное налоговое бремя можно рассчитать путем отношения сумм начисленных налоговых платежей к добавленной стоимости (валовая добавленная стоимость минус амортизация).

Используя предложенный подход, нами была рассчитана налоговая нагрузка на предприятия Саратовской об. сти различных отраслей. В 2000-2001 г.г. она колебалась в границах от 40 до 75% к чистой добавленной стоимости. Кроме того, проведенные расчеты свидетельствуют о неравномерном распределении налогового бремени, которое создает условия для дробления средних и крупных предприятий на малые, и о необходимости более равномерного распределения тяжести налогообложения по группам налогоплательщиков. На анализируемых предприятиях доля налогов в объеме добавленной стоимости практически не зависит от рентабельности производства. Отсюда можно сделать вывод, что доля убыточных предприятий и сумма прибыли, получаемая предприятиями, несущественно влияют на суммарную налогооблагаемую базу.

Если говорить о налоговом бремени физических лиц, то оно может быть определено как отношение соответствующих начисленных налогов к суммарным личным доходам. При этом нужно учитывать и скрытую форму налогообложения доходов населения через косвенные налоги. Конечно, полученные таким образом результаты не являются абсолютно точными, так как сложно учесть долю переложения на население косвенных на- ) логов (по нашей оценке, около 70%), кроме того, вызывает трудность и оценка влияния на доходы физических лиц налога на имущество физических лиц и па-лога на наследование или дарение. Однако на основе полученных результатов, пусть и с определенной долей « погрешности, можно судить о тяжести налогообложения физических лиц. Результаты проведенных нами расчетов свидетельствуют о высоком налоговом бремени на население. Налоговая нагрузка на личные денежные доходы составляет в среднем 47%.

Анализ существующих макроэкономических оценок совокупного налогового бремени  отечественными экономистами показал, что разброс величины этого показателя в России (по доле налоговых платежей в ВВП) достигает 15 % в границах колебания от 30 до 50% ВВП.

Сравнение этих величин  с соответствующими значениями по налоговым системам зарубежных государств позволило сделать вывод, что российская налоговая система аккумулировала в себе принципы двух типов налоговых систем, наиболее характерных для мировой практики, - европейскую и американскую. В американской системе преобладает подоходный принцип налогообложения, а в европейской — обложение оборота в форме НДС. Жесткость российской налоговой системы явилась следствием симбиоза названных систем. При этом относительно высокое налоговое бремя в высокоразвитых странах сочетается с высоким уровнем среднедушевых ВВП и доходов населения. Ненормальность ситуации заключается в том, что по уровню названных показателей Россия серьезно отстает от западных стран, а по налоговому бремени стоит в одном ряду со Швейцарией, Великобританией, Германией. Так, показатели доли налоговых поступлений к ВВП по анализируемым зарубежным странам колеблются от 28,9% в США до 55,3% в Швеции, в среднем по Западной Европе — 39,9%. В то же время в 2000 г. в России производство ВВП на душу населения составило 1,410тыс. дол., в Швейцарии — 36,2тыс дол., Норвегии — 35,9 тыс. дол., Дании — 32,6 тыс. дол. Минимальная граница указанного показателя западноевропейских государств находится в диапазоне 11-14 тыс. дол. (Греция, Испания и Португалия).

Приведенные выше данные опровергают утверждение некоторых  российских представителей государственных структур о том, что налоговое бремя в России практически не отличается от средней нагрузки на экономику западных стран. Кроме того, налоги в развитых странах в значительной степени являются регулятором экономики, с помощью которого государство ограничивает производство товаров и услуг. В России такой необходимости пока нет.

Таким образом, будет  правомерным вывод о том, что  налоговая система в России неадекватна экономическим условиям и задачам ее развития, не отражает специфики построения рыночной экономики. Необходимо выработать общую стратегию, базирующуюся на экономически обоснованном уровне совокупной налоговой нагрузки и ее справедливом распределении по категориям налогоплательщиков, объектам налогообложения, отраслям и территориям. Метод проб и ошибок при разработке налоговой политики государства должен быть заменен методом математического моделирования, основанным на подборе оптимального механизма налогообложения, соответствующего конкретному этапу развития народнохозяйственного комплекса.

Не всегда высокая  налоговая ставка ведет к максимизации доходов государства. Эта идея о возможности сохранить или даже увеличить налоговые поступления при снижении налоговых ставок была выражена одним из родоначальников теории «экономики предложения» А. Лаффером. На ее основе, с учётом мировой и отечественной налоговой практики можно выделить одно из проявлений инертности налоговой системы — необоснованное увеличение налоговой нагрузки сопровождается уменьшением суммы налоговых поступлений в бюджет с определенным темпом, а снижение налоговой нагрузки не гарантирует возврата к прежнему объему доходов бюджета. Последняя ситуация связана с наличием периода экономической и психологической адаптации хозяйствующих субъектов к изменяющимся условиям налогообложения. Возврат от завышенного к оптимальному уровню налогового бремени требует значительно больших затрат сил и средств, чем обратный процесс. Это указывает на высокую цену ошибок в сфере налогового реформирования.

Несмотря на критику  со стороны отдельных экономистов концепции взаимосвязи величины налоговой ставки и сумм фактических поступлений налогов в бюджет, графически выраженной в известной кривой Лаффера, есть все основания для признания научной истинности теории налогового предела, как общей методологической основы построения эффективной налоговой политики. Однако лафферова теория налогового предела требует своего уточнения. Она основана на выводе о том, что налоговый предел не может быть одинаков во временном аспекте и для всех стран. Даже для благополучных западных стран, на примере которых Лаффер делал свои расчеты, последние применимы к рыночно развитой экономике конца 70-х годов только в среднем, не говоря уже о современной России, где рыночные отношения находятся ещё на стадии развития. Поэтому успешная практическая реализация теории налогового предела требует конкретных расчетов предельных и оптимального значений налогового бремени по каждой стране в отдельности и па определенном временном отрезке, и только на основе полученных результатов следует строить налоговую стратегию и тактику.

Эту мысль, взятую на вооружение стониками концепции экономики  предложения, поясняет так называемая налоговая кривая американского экономиста А.Лаффера, выражающая зависимость налоговых поступлений в государственный бюджет от уровня налоговых ставок.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1. Кривая Лаффера I

 

х — налоговая ставка (в % от налогооблагаемой базы); у — среднегодовой объем налоговых поступлений в бюджет; _ч Х₀ — оптимальная ставка налога, при которой поступления в бюджет достигают максимума — У₀.

 

Рост налоговых ставок лишь до определенного  предела поддерживает рост налоговых поступлений, затем этот рост замедляется. Далее происходит либо такое же плавное снижение доходов бюджета, либо их резкое падение. Таким образом, когда налоговая ставка достигает определенного уровня, губится предпринимательская инициатива, сокращаются стимулы к расширению производства, уменьшаются доходы, предъявляемые к налогообложению, вследствие чего часть налогоплательщиков переходит из «легального» в «теневой» сектор экономики. По теории А.Лаффера, развитие теневой экономики имеет обратную связь с налоговой системой, т.е. повышение налогов увеличивает размеры теневой экономики, легальное и нелегальное укрытие от налогов, при котором большая часть имеющегося дохода не декларируется. Эта теория также хорошо объясняет причины утечки капиталов в оффшорные зоны и увеличивающиеся из года в год масштабы оффшорного бизнеса.

Влияние изменения уровня налогообложения на экономическую активность и необлагаемую базу Лаффер представил в виде кривой (рис. 2).

Кривые Лаффера, представленные на рис. 1 и 2, отражают одну и ту же мысль: чем больше налоговая ставка, тем больше доходов хозяйственные субъекты скрывают от уплаты налогов и тем меньше становится база налогообложения, а после достижения пороговой налоговой ставки, сокращаются и поступления в бюджет.

 

Рис. 2. Кривая Лаффера II

 

НБ — база для начисления налога; Н_1т — налоговая ставка;

Линия А — доходы, подлежащие налогообложению; Линия В — реально облагаемые доходы; Область между линиями А и В — доходы скрываемые от налогообложения.

 

Проблема пороговой ставки налогообложения давно волнует политиков, ученых и практиков. Как заметил французский философ Монтескье, ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которая у них остается.

А.Лаффер считает, что оптимальная ставка налогообложения (налоговое бремя) находится где-то между 20%, предложенными Д.Кейнсом, и 40%, предложенными бывшим французским президентом В.Жискар д'Эстеном. В ходе неоконсервативных налоговых реформ, которые прошли под влиянием идей экономики предложения в 1980—1990-х гг., предельные ставки подоходных налогов были действительно снижены⁵.