Теория обмена

Н.И. Тургенев пытался перенести идеи А. Смита и его последователей на российскую почву. "Каждый налог имеет свои неудобства", - такова сформулированная в самом общем виде позиция Н.И. Тургенева по поводу справедливости налогообложения. При этом он отмечает, что при введении налогов следует избирать те из них, которые "сопряжены с меньшими неудобствами". Он высказывался за необходимость установления умеренных налогов.

Рассматривая главные правила взимания налогов, Н.И. Тургенев значительное внимание уделяет его социальным аспектам. Небольшие, но частые авторские отступления затрагивают больные проблемы тогдашней русской действительности.

Особое значение Н.И. Тургенев придает принципу равного распределения налогов, считая, что они должны распределяться между всеми гражданами в соответствии с их доходами. Другими существенными принципами взимания налогов он называет определенность налога, сокращение издержек взимания налогов, а также уплату налогов в удобное для плательщиков время. Нетрудно заметить полное сходство этих принципов с общими началами налогообложения, перечисленными в вышедшей в 1776 г. книге А. Смита "Исследование о природе и причинах богатства народов".

Н.И. Тургенев приходит к мысли о том, что налоги в ряде случаев оказывают отрицательное воздействие на общество. По его мнению, налоги влияют на уменьшение народного богатства, чинят препятствия развитию промышленности. Он ставит вопрос о значении налогов для "роста народонаселения, образованности и нравственности". Идеи некоторых своих современников о том, что налоги могут "побуждать к трезвости, бережливости, прилежанию", Н.И. Тургенев считал ошибочными.

Общим правилом Н.И. Тургенев считает то, что "налог должен всегда быть взимаем с дохода и притом с чистого дохода, а не с самого капитала, дабы источники доходов государственных не истощались". В зависимости от источника налогов он выделял налоги с дохода от земли и с дохода от капиталов. К ним добавляет налоги с самих капиталов, налоги с дохода от "работной платы" и, наконец, налоги "падающие на все три выше упомянутые источника доходов без различия". Таким образом, Н.И. Тургенев выделял пять основных видов налогов, которые должны были, по его мнению, составить основу налоговой системы России. При этом он решительно выступал против физиократов и их проекта установления единого налога с земли.

В свою очередь налоги со всех трех источников доходов без различия автор "Опыта теории налогов" подразделяет на поголовные налоги, налоги с имения, или с дохода вообще, налоги с потребления и чрезвычайные налоги. Он не приемлет подушную подать; предлагает заменить личные повинности денежным сбором. Одним из первых Н.И. Тургенев обращает внимание на значительную роль кадастра в налогообложении земли и рудников.

В той главе "Опыта теории налогов", которая посвящена сбору налогов, автор описывает способы взимания налогов и ответственность налогоплательщиков; выделяет положительные и отрицательные моменты организации сбора налогов назначаемыми на то чиновниками и откупщиками. Рассуждая о способах уравнения налогов, Н.И. Тургенев пишет, что "в пространном государстве, какова, например, Россия, некоторые части оного могут находиться в различных состояниях, и сие местное различие должно конечно быть принимаемо во внимание".

Он подчеркивал важность качественного управления финансовой системой, способного уменьшить степень отрицательного воздействия налогообложения на население. Особую роль в этом он отводил министру финансов. "Хороший министр финансов старается исправлять общее мнение хорошим исполнением своих обязанностей", - эти слова Н.И. Тургенева не теряют своей значимости и по сей день.

"Опыт теории налогов" стал, по существу, отправной точкой в научном развитии не одного поколения отечественных экономистов и финансистов. Их постоянное внимание к работе Н.И. Тургенева подтверждает ее значение как одного из первых фундаментальных исследований, заложивших основание российской финансовой науки.

2. Современные трактовки налоговой теории обмена

В наше время теория обмена по-прежнему востребована в научных исследованиях и дискуссиях. Соловьев В.А. отмечает, что при изучении правовой природы налога возникает вопрос: "За что частный субъект производит этот обязательный денежный платеж?". Один из возможных ответов состоит в том, что налог - это плата публичному субъекту за оказание определенных услуг⁵.

Налог - это платеж, связанный с переходом права собственности от частного субъекта к публичному. Плательщик налога расстается со своим имуществом и лишается права собственности на него.

Неуплата налогов, как и любое правонарушение, влечет санкции. Неплательщик налогов должен претерпеть неблагоприятные имущественные последствия. Только в этом и состоит единственный признак "принудительности" налогового платежа. Однако в настоящее время назвать налог принудительным платежом довольно сложно, так как обязанность уплатить налоги возлагается только при наличии определенных условий, которые зависят от воли частного субъекта. Так, обязанность по уплате налога на прибыль возникает только при условии занятия соответствующей деятельностью, что обусловлено волей субъекта.

Наконец, налог - это платеж, производимый налогоплательщиками для финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Именно с помощью налогов образуется большая часть денежных фондов, необходимых для функционирования государства. Значение фискальной функции налогов возрастает вместе с экономическим развитием общества. Все больше средств расходуется на содержание государственного аппарата, на экономические и социальные мероприятия.

Соловьев отмечает, что можно согласиться с логикой договорной теории налогов - теорией обмена, поскольку налогоплательщик производит определенный взнос государству для выполнения им определенных функций, но полностью отождествлять налоговые отношения с договорными не всегда возможно⁶.

Классические договорные отношения предполагают, что стороны вступают (чаще добровольно) в отношения, которые предусматривают взаимные права и обязанности. При этом выполнение обязанностей одной из сторон обусловлено их выполнением другой.

По-иному складываются отношения при налогообложении. На частного субъекта возлагается безусловное обязательство по уплате налога, при этом государство оказывает налогоплательщику услуги. Однако, по выражению Ф. Нитти, они являются "неделимыми общественными услугами"⁷. Размер налоговых платежей не ставится в зависимость от того, какой объем услуг государство оказывает частному субъекту. При этом получателем этих услуг выступают не отдельные частные субъекты и даже не их группы, а все общество в целом как единый субъект.

По мнению М.Ю. Орлова, в договорных отношениях стороны выполняют свои обязательства пропорционально тем благам, которые они получат в результате выполнения обязательств другими сторонами⁸. Это значит, что если согласиться с договорной теорией налогов, то каждый налогоплательщик будет вправе требовать от государства "общественных услуг" пропорционально своему налоговому взносу. То есть государство не должно выполнять свои функции в равной степени для всех членов общества. И далее напрашивается вывод, что налоги уплачиваются налогоплательщиком государству за предоставление "общественных услуг". По сути, уплата налога не порождает у публичного субъекта встречной обязанности оказать конкретную услугу данному налогоплательщику. Налог используется для покрытия потребностей общества, которые обособлены от индивидуальных потребностей конкретного частного субъекта. Налогоплательщик уплачивает налог, не ожидая взамен какой-либо компенсации от государства.

Однако по мнению того же Соловьева подобные взгляды на "общественные услуги" содержат ряд противоречий⁹:

1. Трудно представить, что в обществе удовлетворительно решаются вопросы общественного порядка и безопасности, если в ряде регионов имеют место нарушения общественного порядка, а отдельные группы частных субъектов не находятся в безопасности.

Неправомерно противопоставлять так называемые общественные услуги индивидуальным интересам частных субъектов, добросовестно выполняющих налоговые обязанности. Более того, эти услуги и могут быть реализованы только через удовлетворение интересов конкретных частных субъектов.

2. Что касается невозможности частного субъекта требовать от государства "общественных услуг" пропорционально своему налоговому платежу, то это не противоречит договорной природе отношений. Так, любой, заплативший за билет на автобус, может проехать одну или десять остановок, и при этом сомнений в договорном характере сложившихся отношений не возникает.

Кроме того, больший объем налоговых поступлений в бюджет конкретного региона или муниципального образования, где проживает или ведет хозяйственную деятельность плательщик налогов, оборачивается большим объемом "общественных услуг" конкретному частному субъекту.

3. Тезис о том, что плательщик налогов не ожидает взамен компенсации, не соответствует действительности и противоречит интересам частного субъекта в поддержании безопасности, в улучшении социальных условий, всего того, что включает понятие "общественные услуги".

О неадекватности теории договора можно говорить применительно к классическим частноправовым отношениям, преобладавшим в имущественном обороте в XIX веке. Происходящие в российском обществе изменения характера имущественных отношений делают ситуацию все в большей степени соответствующей этой теории.

В настоящее время все отчетливее проявляется тенденция к сближению характера имущественных гражданско-правовых и налоговых отношений. С укрупнением производства, увеличением и усложнением характера связей производственных, информационных и финансовых структур, повышением их взаимной зависимости частноправовые имущественные отношения все в большей степени приобретают свойства публичных. И доля этих имущественных отношений занимает все большее место в жизни частного субъекта. Например, трудно представить, что тарифы за коммунальные услуги, плата за телефон и проезд по железной дороге устанавливаются по согласованию с частным субъектом.

Так же трудно предположить, что частный субъект может отказаться, в условиях российского климата, от централизованных услуг по отоплению своей квартиры, от пользования метрополитеном, от использования программного обеспечения фирмы Microsoft, работая на компьютере, если сочтет плату за перечисленные услуги чрезмерной.

В каждом из приведенных примеров частноправовые имущественные отношения практически безальтернативны для потребителя. Проверить обоснованность тарифов, а тем более повлиять на них для частного субъекта сложнее, чем изменить ставку налога или ввести новую льготу в налоговый закон. Наряду с крупными и очень крупными энергетическими, добывающими и транспортными компаниями, в имущественных отношениях частного субъекта присутствует самая крупная - государство, и характер имущественных отношений с этими компаниями и государством имеет все меньше принципиальных отличий. В такой ситуации логично, к примеру, провести параллель между налогами и коммунальными платежами, поскольку добросовестно выполнивший свои обязанности плательщик может не получить оплаченные услуги, если другие плательщики не выполнили свои обязанности или собранные средства использованы неэффективно. При этом практически отсутствует возможность получить возмещение, адекватное понесенным убыткам.

На основании изложенного можно сделать вывод, что характер имущественных отношений частного субъекта с государством и с предприятием - естественной монополией сближается, если уже не стал идентичным.

Однако здесь есть и коренное отличие, заключающееся в отношении частного субъекта к этим ситуациям. В отношениях с естественными монополиями частный субъект готов ставить вопросы о необоснованности тарифов, о неудовлетворительном качестве услуг, о необходимости контроля за эффективностью использования средств. Что же касается налогов, то у частного субъекта присутствует устойчивое представление, что они не платятся, а взимаются, и при этом государство ему ничем не обязано. Подобное отношение способствует консервации правосознания, не соответствующего действующему налоговому законодательству, и препятствует формированию целостного взгляда на налог и на финансовое право как на единую отрасль.

Одна из причин столь различных взглядов на схожие ситуации кроется в инерции мышления. Правосознание частных субъектов, не замечая изменений в законодательстве и обществе, распространяет на настоящее время представления о существовавших ранее общественных отношениях. Именно поэтому в отношениях с естественной монополией присутствует иллюзия их диспозитивности, и не возникает сомнений, что оплаченная конкретным частным субъектом услуга должна быть ему предоставлена. По этой же причине сложно происходит трансформация уже не соответствующих реально сложившимся социальным условиям и действующему законодательству представлений о государстве, взимающем налоги и ничем за это не обязанном частному субъекту.

Опасность таких взглядов, как и любой иллюзии, - в неверной оценке ситуации и принятии ошибочных решений, в неадекватном использовании средств, представленных действующим налоговым законодательством, для защиты в первую очередь имущественных интересов частных субъектов налоговых отношений.

Словом, понятия "сбор", "изъятие" налогов практически исчезли из законов, их нет и в Налоговом кодексе, но они остались в индивидуальном сознании. Так, М.В. Карасева, характеризуя налоговое обязательство, указывает, что оно имеет сугубо односторонний характер, так как налогоплательщик обязан уплатить налог, а государство или муниципальное образование лично ему за это ничего не обязано¹⁰. Причиной подобного суждения могло, в частности, стать ограничение анализа проблемы рамками налогового права. Возможно, если рассматривать только налоговые отношения, то государство лишь получает средства налогоплательщика. Обязанности государства возникают в рамках бюджетных отношений, в процессе финансового контроля за тем, чтобы все средства поступали в государственные фонды и использовались по целевому назначению.