Расследование налоговых преступлений

При производстве выемки (обыска) и последующего осмотра  изымаются и изучаются следующие  документы: договоры, заключенные предприятием, организацией; гарантийные письма; бухгалтерские документы, в том числе приходные и расходные документы, товарно-транспортные накладные, банковские документы о движении денежных средств по расчетному счету; приходные кассовые ордера и др. Обращается особое внимание на поиск «черной бухгалтерии и переписки», т.е. документов, отражающих реальное движение товарно-материальных ценностей. Многие предприятия, а иногда и физические лица в настоящее время осуществляют учет своих доходов и расходов, а также товарно-материальных ценностей с помощью ЭВМ и специальных бухгалтерских программ. Такую компьютерную информацию следует изымать и исследовать по правилам работы с компьютерной информацией

Местом производства выемки (обыска) могут быть не только помещения предприятий (организаций), в отношении должностных лиц которых производится расследование, или места жительства физических лиц, но и иные предприятия, финансовые организации, с которыми подозреваемые лица находились в хозяйственных или иных существенных для дела отношениях.²⁰

Осмотр изъятой документации производится для определения их относимости к расследуемому событию, а также для выявления поддельных и фиктивных документов. При обнаружении поддельных документов проводятся соответствующие криминалистические экспертизы для установления обстоятельств и механизма подделки.

Полученные и изученные  документы позволяют перейти  к допросам причастных к делу лиц и проверке их доводов относительно интерпретации события налогового правонарушения.

Показания сотрудников  налоговых органов позволяют  уточнить аргументацию этого органа при определении налогового нарушения, выяснить существенные обстоятельства обнаружения преступления и поведения подозреваемого.

Показания заподозренных, которые целесообразно совмещать  с получением образцов для сравнительного исследования и началом прослушивания телефонных переговоров (если это действие не начато органом дознания ранее), позволяют получить данные о существенных обстоятельствах совершения налоговых правонарушений и доводы, опровергающие мнение налоговых органов. Проверка этих доводов даст основания для принятия решения о дальнейшем направлении расследования. Существенные для дела данные могут сообщить лица из окружения подозреваемых, в том числе их сотрудники, подчиненные, партнеры. При проведении допросов необходимо активно использовать имеющиеся изъятые по делу документы.

Важное значение в  ходе расследования по делам о  налоговых правонарушениях имеют доказательства, полученные в результате проведения экспертиз.

Следует учитывать, что  органам налоговой полиции предоставлено право самостоятельного проведения судебно-экономических экспертиз. Для этого формируются специализированные экспертные подразделения, которые в ближайшем времени будут готовы к удовлетворению потребностей органов предварительного следствия и дознания.

В ходе расследования  налоговых преступлений обеспечение  возмещения причиненного государству ущерба является одной из важнейших задач органов предварительного следствия и дознания.

§ 3. Назначение и проведение экспертиз

В ходе расследования  налоговых преступлений назначаются различные экспертизы.

Судебно-бухгалтерская  экспертиза назначается для решения  вопросов о правильности оформления бухгалтерских документов, установлении количества определенных видов материальных ценностей, обстоятельств, касающихся недостач и излишков, доброкачественности проведенной ревизии, причиненного материального ущерба и ответственных за него лиц.²¹

Судебно-экономическая  экспертиза решет вопросы установления правильности планирования и отражения  выполнения плана в государственной отчетности, правильности образования и использования денежных фондов, кредитов, правильности заключения договоров, ценообразования, определения издержек производства.

Судебно-товароведческая  экспертиза исследует вопросы установления качественных и количественных характеристик изделий и их соответствия ГОСТам, техническим условиям и образцам, групповой принадлежности, происхождения, способа и времени изготовления изделия, определение маркировки.

Криминалистическая экспертиза документов проводится для исследования  рукописных текстов, подписей, машинописных и принтерных текстов, оттисков печатей и штампов.²²

Комплексная экспертиза компьютерных программ для установления их соответствия существующим правилам организации бухгалтерского учета  и отчетности.

В соответствии с временами правилами аудиторской деятельности в РФ органом дознания и предварительного следствия при наличии санкции прокурора предоставлено право поручать проведение проверки юридических лиц независимо от формы собственности по возбужденному уголовному делу аудитору или аудиторской фирме. Эта проверка дает возможность установить достоверность бухгалтерской отчетности и соответствующих финансовых или хозяйственных операций действующему законодательству. Заключение аудита в этом случае приравнивается к заключению экспертизы.

Глава 3. Проблемы расследования налоговых преступлений

Несовершенство  налогового законодательства, недостаточная  эффективность работы органов налогового контроля предоставляют широкое  поле деятельности для злостных неплательщиков налогов по изысканию различных ухищренных способов совершения налоговых преступлений. Большое число нормативных актов иной раз путает простого налогоплательщика, а совершение преступного деяния порой происходит невиновно. Необоснованно много налоговых прав дано регионам, что зачастую приводит к произволу. Налогообложение реального сектора экономики слишком обременительно. Оно угнетающе действует на производителя, который может работать без убытка, как правило, только в условиях сокрытия своих доходов от налогового учета. Но большое количество различных видов налогов в нашей стране никоим образом не оправдывает злостных неплательщиков, которые пользуются сложившимся положением, когда экономические отношения развиваются гораздо быстрее догоняющего их легального обоснования.²³

Масштаб налоговых  преступлений гораздо больше того количества уголовных дел, что удается довести  до суда.

Совокупность  всех проблемных аспектов порождает  необходимость в изучении и исследовании налоговых правонарушений как вида преступлений и налоговой преступности в целом, как социально-негативного явления.

Установление  виновности, прямого умысла совершения налоговых преступлений - одна из проблем, как в теории, так и в практике расследования уголовных дел  данной категории. Доказанность совершения преступного деяния по неуплате налогов видится в установлении "заведомости".

Трудности и  разногласия возникают не только при соотношении теоретических  и практических выкладок в процессе расследования уголовных дел. При  проведении криминалистического анализа налоговых преступлений нередко встают вопросы структуры их криминалистической характеристики.²⁴

Из постановлений  судов следует, что следственными  органами не выясняются и не принимаются  меры к доказыванию события преступления, не обсуждаются вопросы о наличии в действиях виновных лиц признаков иных составов преступлений, граничащих с налоговыми.

Инспекторы  налоговой службы сами определяют в  нарушениях наличие признаков состава  преступления. Имея определенные властные полномочия, работники органов налогового контроля зачастую переносят решение своих профессиональных обязанностей на почву межличностных отношений. Достаточно тесные связи, большой круг знакомств в провинциальных городах способствуют развитию тенденции к сокрытию налоговых правонарушений самими должностными лицами органов налогового контроля. С другой стороны, для возбуждения уголовных дел передаются материалы по правонарушениям незначительным, по которым можно было ограничиться административными мерами взыскания.

Отсутствие конкретного потерпевшего также затрудняет расследование налоговых преступлений. Законодательство в данном случае предписывает признавать потерпевшими налоговые инспекции. Но совершенно не обоснованно считать их потерпевшими по данной категории дел. Во-первых, "государство" для простого обывателя понятие достаточно аморфное, и то, что ущерб рассматриваемыми преступлениями причиняется не конкретному лицу, а именно государству в целом, осознать действительно трудно, во-вторых, сокрытие преступных посягательств нередко происходит из-за личных интересов работников контролирующих органов.

Налоговые преступления стоят в тесной взаимосвязи с  любым преступлением в сфере  экономики. Они являются неотъемлемой частью мошенничества, незаконного  предпринимательства, злоупотребления при выпуске ценных бумаг, обмана потребителей, контрабанды и т.д.²⁵

Совершая одно из перечисленных преступлений, правонарушитель  автоматически становится субъектом  и налоговых преступлений, так  как все основные сферы деятельности в государстве тем или иным образом касаются налогообложения. Например, совершая мошенничество, то есть хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотреблением доверия, преступник, завладев данным имуществом, в большинстве случаев, скрывает его как объект налогообложения. Иначе говоря, любое хищение, присвоение, незаконные действия в сфере предпринимательства и иные экономические преступления прямо или косвенно связаны с налоговыми преступлениями.

Несомненно, налоговые  преступления представляют повышенную сложность в расследовании, что определяется их спецификой. Однако, как показывает практика, преступные нарушения налогового законодательства могут и должны быть расследованы. Помощь в этом оказывают разработанные криминалистикой методические рекомендации.

Особое внимание к налоговым преступлениям должно проявляться со стороны правовой науки, следственной практики и законодателей. Данный вид преступлений является "прогрессирующим", нарушения приобретают все более  массовый характер, становятся более изощренными и опыт расследований должен накапливаться с целью выявления общих закономерностей совершения преступлений, сокрытия следов, что в итоге должно способствовать успешному их расследованию.

Резко контрастным  является количество выявленных фактов сокрытия доходов и иных налоговых преступлений, по сравнению с количеством возбужденных уголовных дел и, еще больше, по сравнению с количеством направленных в суды. Это объясняется не только несовершенством налогового и уголовного законодательства, но и неэффективным использованием при расследовании налоговых преступлений результатов первоначальных следственных действий, которые дают при расследовании данной категории уголовных дел около половины доказательственной информации уже на первоначальном этапе. Правильно проведенные обыски и выемки на первоначальном этапе расследования обеспечивают расследование необходимыми данными для установления виновных лиц, объема сокрытого и т.д. Проведенные на первоначальном этапе расследования налоговедческие экспертизы позволят установить большую часть объективной стороны налогового преступления, криминалистические экспертизы - установят по документам реальные операции налогоплательщиков и лиц, составивших подложные документы.²⁶ Эффективно проведенные допросы позволят уличить подозреваемых лиц, виновных в совершении налоговых правонарушений, во лжи, установить конкретные действия каждого из участников (соучастников) преступления, а может быть и добиться чистосердечного раскаяния и признания своей вины. Наложение ареста на имущество в первоначальной стадии расследования не позволит заинтересованным лицам воспользоваться законодательными коллизиями и реализовать товарно-материальные ценности, которые должны погасить долги нарушителей перед государством.

Практика свидетельствует, что отсутствие опыта расследования налоговых преступлений, общие недостатки работы органов налоговой полиции снижают эффективность расследования. Это приводит к случаям незаконного возбуждения уголовных дел и необоснованного отказа в возбуждении уголовных дел (на стадии доследственной проверки и в ходе первоначальной стадии расследования) из-за того, что следователи не могут доказать умысел даже на очевидное нарушение законодательства. Нарушители соглашаются с финансовыми санкциями, а уголовной ответственности избегают.

Имеют место  факты, когда по возбужденному уголовному делу, вместо регламентированной ст. 167 Уголовно-процессуального кодекса  РФ выемки документов, свидетельствующих  о совершении налогового преступления, производится изъятие первичной бухгалтерской документации на основании Инструкции о порядке изъятия должностным лицом Государственной налоговой службы РФ (а их правами пользуются и сотрудники налоговой полиции) документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли или доходов от налогообложения у предприятий, учреждений, организаций и граждан, то есть, по существу, в рамках налогового, а не уголовно-процессуального законодательства.²⁷

Типичной ошибкой  является фиксация результатов проверочных  действий в ходе расследования и в стадии доследственной проверки документами непроцессуального характера. Вместо установленных УПК РФ видов доказательств составляются и приобщаются к материалам уголовных дел различные справки, рапорты, не имеющие доказательственного значения.

При расследовании  этой категории преступлений иногда не учитывается их общественная опасность, не всегда принимаются меры, направленные на своевременное и обоснованное привлечение виновных к уголовной  ответственности. Проблемы расследования  данного вида преступлений нельзя оставить без внимания, поскольку преступление, уже само по себе, является общественно опасным деянием и причиняет наиболее существенный, по сравнению с другими правонарушениями, вред охраняемым общественным отношениям.

Конечно, в объеме одной статьи невозможно раскрыть и даже хотя бы обозначить все проблемы расследования налоговых преступлений. Представляется, что путями разрешения этих проблем могут быть следующие: реформа законодательства, реструктуризация правоохранительных и контрольных органов, профессиональных отбор и профессиональная подготовка работников отделов по расследованию экономических преступлений, разработка информационного обеспечения о современных способах совершения налоговых преступлений и возможностях их расследования.

Заключение