Система управления затратами в Японии

Управление  затратами в мире инноваций - что нужно  для успеха?

Размышляя о том, каким  же образом компании достигают успеха, снова и снова убеждаешься  в правоте Майкла Портера¹, который высказал мысль, что великое множество лидеров бизнеса пользовались весьма ограниченным набором конкурентных стратегий. Действительно, "продавай дешевле, чем другие", "сделай продукт отличным от других", "сконцентрируйся на качестве" - вот основные рецепты успеха, актуальные как вчера, так и сегодня для предприятий практически всех отраслей.

Правда, даже самый  лучший рецепт - это ещё не гарантия успеха. Для того, чтобы воспользоваться мудрым советом, скажем, продавать свой продукт дешевле, чем конкуренты, надо сначала этот продукт сделать более дешевым, а это уже искусство - ведь наивно полагать, что конкуренты не попытаются сделать то же, что и вы.

Ещё один вопрос состоит  в том, когда начинать удешевлять свой продукт? В большинстве случаев  предприятия начинают реально бороться за сокращение затрат лишь тогда, когда  продукт разработан и передан  в производство. Именно тогда частенько  приходит понимание того, что себестоимость  продукта оказалась слишком высокой, чтобы он был прибыльным. Почему происходят подобные ошибки? Можно  ли их предвидеть заранее и, предусмотрев, избежать?

Утвердительный ответ  на эти вопросы дали японские специалисты  по производственному менеджменту  и управленческому учёту, которые  ещё в 1960-х годах предложили простое  и эффективное решение, разработав концепцию управления по целевой  себестоимости - систему таргет-костинг (target costing) и успешно используя её на практике уже почти сорок лет.

Рассматривая причины  возникновения системы таргет-костинг, следует обратить внимание на заметно изменившийся в последние десятилетия облик бизнеса. Сегодня одним из главных факторов успеха и конкурентоспособности компаний являются инновационные продукты. Производители во многих отраслях уже не могут продавать огромные партии стандартных изделий, полагаясь на относительно стабильные рынки и технологии. Современные рынки являются изменчивыми, а технологии прогрессируют очень быстро, что заставляет менеджеров использовать новые подходы к управлению, ориентируясь на поведение потребителей, и разрабатывать соответствующие инструменты планирования, измерения, учёта и контроля затрат, которые объединяются в систему управления затратами (cost management).

Если ранее традиционные методы управления и учёта затрат (например, стандард-костинг) полностью оправдывали себя, то теперь многие специалисты считают, что настало время пересмотреть привычные подходы, которые не соответствуют требованиям современной конкурентной среды. Одной из наиважнейших задач является модификация методологии учёта затрат и калькулирования себестоимости новых (инновационных) продуктов. Применение системы таргет-костинг является сегодня одним из наиболее перспективных путей решения этой задачи. "За спиной" этой концепции с английским названием и японскими корнями - многолетний опыт применения в сотнях известных компаний и авторитетное мнение ведущих специалистов в области маркетинга, производственного менеджмента и управленческого учёта.

Когда возник таргет-костинг и что это такое?

Как уже упоминалось  ранее, родиной концепции таргет-костинг считают Японию. Она была впервые применена в корпорации Toyota в 1965 г.², хотя некоторые ранние, более примитивные её формы ещё в 1947 г. использовала компания General Electric. Американцы частенько приписывают честь изобретения таргет-костинг Лоуренсу Майлзу из GE, хотя его система управления целевыми издержками (target cost management) была не более чем довольно примитивной версией современной концепции, не получившей достаточно широкого распространения. Полномасштабное же внедрение таргет-костинг в промышленных корпорациях США началось лишь в конце 1980-х годов, причём - что весьма примечательно! - за образец была взята именно японская модель, достаточно эффективная и продвинутая к тому времени.

Первым, кто употребил  современную формулировку - "таргет-костинг" (target costing) был Тоширо Хиромото, опубликовавший в 1988 г. одну из самых цитируемых в последующие годы статей, посвященных достижениям японского управленческого учёта³. Ранее термин "таргет-костинг" в англоязычной деловых и профессиональных изданиях не употреблялся.

С тех пор прошло уже почти полтора десятка  лет, но некоторые недоразумения  не рассеяны до сих пор. Например, отдельные  экономисты склонны трактовать концепцию  таргет-костинг как "целевое калькулирование", таким образом сужая её значение до чисто технической процедуры управленческого учёта. С такой точкой зрения нельзя согласиться.

Система таргет-костинг - это целостная концепция управления, поддерживающая стратегию снижения затрат и реализующая функции планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и калькулирования целевой себестоимости в соответствии с рыночными реалиями. Именно с такой позиции мы и будем её рассматривать в дальнейшем.

Где используется таргет-костинг?

Уже много лет система  таргет-костинг используется на производственных предприятиях, особенно в инновационных отраслях, где постоянно разрабатываются новых модели и виды продукции. Таргет-костинг использует приблизительно 80% крупных японских компаний (Toyota, Nissan, Sony, Matsushita, Nippon Denso, Daihatsu, Cannon, NEC, Olympus, Komatsu и многие другие), а также значительная часть известных американских и европейских компаний (Daimler/Chrysler, ITT Automotive, Caterpillar, Procter & Gamble и др.), которые добиваются высокого качества и рентабельности своей продукции. Следует заметить, однако, что по сравнению с японскими компаниями, американские компании внедряют таргет-костинг значительно медленнее. Это объясняется их большей приверженностью привычным инструментам управления затратами и методам калькулирования себестоимости, которые традиционно используются в американской модели управленческого учёта.

Кроме сферы производства инновационных продуктов, таргет-костинг всё чаще применяют предприятия, задействованные в сфере обслуживания, а также неприбыльные организации. Например, система таргет-костинг ещё в начале 1990-х годов была успешно адаптирована в ряде американских клиник⁴. Исследуя динамику проникновения идеи таргет-костинг в разные отрасли и сферы людской деятельности, можно предположить, что резервы этой концепции ещё далеко не исчерпаны.

Как работает таргет-костнинг?

Сама идея, положенная в основу концепции таргет-костинг, несложна и революционна одновременно. Японские менеджеры просто вывернули "наизнанку" традиционнуя формулу ценообразования:

Себестоимость + Прибыль = Цена,

которая в концепции таргет-костинг трансформировалась в равенство

Цена - Прибыль = Себестоимость

Это простое решение  позволило получить прекрасный инструмент превентивного контроля и экономии затрат ещё на стадии проектирования.

Система таргет-костинг, в отличие от традиционных способов ценообразования, предусматривает расчёт себестоимости изделия, исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, т.е. фактически является ожидаемой рыночной ценой продукта или услуги.

Для определения целевой  себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного  процесса - от менеджера до простого рабочего - трудятся над тем, чтобы  спроектировать и изготовить изделие, соответствующее целевой себестоимости.

Инженерная разработка продукта на японских предприятиях, где  концепция таргет-костинг прошла длительную "обкатку", отличается от подхода, доминирующего в западных компаниях. Например, процесс усовершенствования продукта на Западе осуществляется следующим образом:

Проектирование --> Себестоимость --> Перепроектирование

В Японии этот же процесс  в соответствии с идеологией таргет-костинг приобретает другой вид:

Себестоимость --> Проектирование --> Себестоимость

В чём преимущество такого подхода? Во-первых, итеративный  подход к разработке нового продукта обеспечивает поэтапное осмысление каждого нюанса, касающегося себестоимости. Менеджеры и служащие, стремясь приблизиться к целевой себестоимости, часто  находят новые, нестандартные решения  в ситуациях, требующих инновационного мышления.

Во-вторых, необходимость  постоянно удерживать в голове целевую  себестоимость ограждает инженеров  от искушения применить более  дорогостоящую технологию или материал, так как это неизбежно приведёт лишь к выходу на новый виток перепроектирования продукта.

Таким образом, весь производственный процесс, начиная с замысла нового продукта, приобретает инновационный  характер, не выходя за рамки заранее  установленных затратных ограничений.

Например, в автомобилестроительной отрасли Японии целевая себестоимость  определяется не только для каждой новой модели, но и для каждой части проектируемого автомобиля. Дизайнеры  разрабатывают пробный проект и  пытаются выяснить, находится ли сметная  себестоимость автомобиля в пределах целевой себестоимости. Если нет, то в проект вносятся необходимые изменения. Этот процесс продолжается до тех  пор, пока не исчезает промежуток между  сметной и целевой себестоимостью. Только после этого делают опытный  образец автомобиля для испытаний.

Когда многократные изменения  пробного проекта завершены и сметная себестоимость не превышает целевую, оформляется конечный вариант проекта, который передаётся в отдел производства. На протяжении первых месяцев производства фактические затраты, как правило, несколько превышают целевые из-за проблем, связанных с освоением новой модели, но затем, после выяснения причин отклонений и их ликвидации, всё приходит в норму⁵.

Если схематически изобразить процесс управления по целевой  себестоимости (таргет-костинг), можно увидеть, что "движение" к целевой себестоимости - двустороннее (рис.).

С одной стороны, правильно  определить целевую себестоимость  изделия или услуги невозможно без  глубокого маркетингового исследования текущего состояния рынка и его  перспектив, а с другой - приведение сметной себестоимости в соответствие с целевой себестоимостью предполагает наличие управленческого таланта  у менеджеров, инженерной смекалки у проектировщиков и аналитического мышления у бухгалтеров - специалистов по управленческому учёту. Все эти люди связаны одной целью - ликвидировать разницу между сметной и целевой себестоимостью.

Как же определить, на сколько же следует сократить издержки, чтобы получить желаемое? Количественное вычисление величины целевого сокращения затрат осуществляется в четыре этапа:

1. Определение возможной цены реализации за единицу (элемент) рассматриваемой продукции или услуги.
2. Определение целевой себестоимости продукции (за единицу и в целом).
3. Сравнение целевой и сметной себестоимости продукции для определения величины необходимого (целевого) сокращения затрат.
4. Перепроектирование продукта и одновременное внесение улучшений в производственный процесс для достижения целевого сокращения затрат.

Рассмотрим цифровой пример, иллюстрирующий вычисления, обычно производимые для достижения целевого сокращения затрат. Ниже приведены  данные, необходимые для подсчётов.

Как видим, ожидаемая  рыночная цена за единицу продукции  составляет 50,00 грн., а целевая норма прибыли - 20%. Мы планируем ежегодно продавать 10000 единиц продукции и по предварительным подсчётам сметная себестоимость запланированного объёма продаж составляет 475,0 тыс. грн.

Несложные подсчёты показывают, что целевая себестоимость единицы  продукции равняется 40,00 грн. (50,00 - 50,00 М 0,2), а для запланированного годового объёма продаж - 400,0 тыс. грн. (40,00 М 10000).

Разница между сметной  и целевой себестоимостью составляет ни много, ни мало - 55,0 тыс. грн. (455,0 - 400,0). Именно эту сумму следует "сократить" любыми доступными средствами, не опуская, однако, планку качества продукции.

Указанную задачу "сокращения" легкой не назовёшь. Поэтому для  того, чтобы система таргет-костинг заработала в полную силу, на предприятии должна быть создана высокоорганизованная и высокопродуктивная команда, объединённая общей целью.

Успех с помощью системы  таргет-костинг - реальность

Список компаний, успешно  применяющих таргет-костинг в разных отраслях промышленности, достаточно велик, чтобы рассматривать его весь; поэтому остановимся лишь на некоторых характерных примерах⁶.

Ранее мы уже упоминали, что особенно хорошо таргет-костинг прижился в японской автомобилестроительной отрасли. Например, корпорация Nissan уже давно использует таргет-костинг для одновременного достижения двух целей: предоставления покупателям качественных автомобилей и получения целевой прибыли для своих акционеров. Система таргет-костинг помогает специалистам Nissan контролировать производственные затраты ещё на стадии разработки продукта, когда намного легче вносить изменения в дизайн автомобиля и его комплектацию, чем на стадии производства.