Методы оптимизации налогообложения

ОБиКФ1-2м, Калистратова Т.В.

Методы оптимизации  налогообложения

Налоговая оптимизация - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

Виды налоговой оптимизации:

1. действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи производятся в обычном порядке - классическая налоговая оптимизация;
2. действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи при этом по возможности уменьшаются - минимизация налогов- использование всех достоинств и недостатков существующего законодательства, в том числе его несовершенства, сложности и противоречивости.
3. действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи не производятся - противозаконная налоговая оптимизация;
4. действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи осуществляются как положено.

Формулу оптимизационного налогового планирования (ОНП) можно представить  следующим образом: ОНП = F (пост. 1 - пост. Н, перем. 1 - перем. М), где F - функция налогообложения, зависящая от экономических показателей конкретного предприятия; пост. - постоянные экономические показатели; Н - их число; перем. - переменные экономические показатели; М - их число.

При этом очень важно определиться с соотношением постоянных и переменных экономических показателей. Дело в  том, что чем большим количеством  переменных показателей можно свободно пользоваться, тем больше степеней экономической свободы, тем легче  можно решить поставленную задачу налоговой  минимизации.

Противозаконная налоговая  оптимизация, при которой налогоплательщик применяет противозаконные методы в целях уменьшения налоговых  платежей, выгоднее всего, однако порождает  весьма неблагоприятные последствия для налогоплательщика. Подобная оптимизация вызвана рядом объективных факторов: простота работы с наличностью, низкая эффективность и прибыльность предприятий во время реформ, торжество тактических задач над стратегическими в управлении предприятиями; непоследовательность экономической, финансовой и налоговой политики государства.

Непосредственные нарушения  осуществляются различными по величине субъектами бизнеса по-разному:

1. малые предприятия манипулируют с кассой, учетом и отчетностью;
2. средние предприятия работают с различными схемами "обналички" в основном через своих субподрядчиков или контрагентов;
3. крупные предприятия используют специально создаваемые подконтрольные им предприятия, которые встраиваются в финансовые цепочки и не платят налоги.

Существуют три  пути сокращения налоговых платежей:

1. уклонение от уплаты налогов;
2. налоговое планирование;
3. избежание налогов.

Уклонение от уплаты налогов— нелегальный путь уменьшения своих налоговых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознательном, уголовно наказуемом (ст. 198 УК РФ для физических лиц, ст. 199 для руководства и ответственных юридических лиц) использовании методов сокрытия доходов и имущества от налоговых органов, создания фиктивных расходов, а также намеренного (умышленного) искажения бухгалтерской и налоговой отчетности. Самым распространенным является способ неоприходования выручки и ТМЦ, например продажа за наличные неучтенного товара. Ключевая особенность схем ухода от налогов, основанных на неучтенном наличном обороте, заключается в систематическом использовании фиктивных операций.

В одних случаях происходит «обналичивание» или обмен официально заработанных безналичных денег, находящихся на расчетном счете в банке, на неучтенные наличные. Речь идет о заключении фиктивного договора на выполнение работ или оказание услуг. Таким образом, предприятие уходит от налогов с зарплаты и распределения прибыли и получает неучтенные наличные, которые обычно используются для выплат «черной» зарплаты работникам, для формирования личных доходов менеджеров и собственников соответствующих предприятий-налогоплательщиков, «откаты» представителям крупных клиентов за выгодные заказы и т. д.

Другой случай — «обезналичивание», или обмен неофициально заработанных наличных денег на безналичные деньги, легально зачисляемые на счет соответствующей фирмы, что идентично понятию «отмывание денег». При этом заключается два контракта — один на приобретение специальной фирмой товара у оптовика, другой на поставку этого же товара розничному торговцу. Оба контракта являются фиктивными, так как товар на самом деле передается оптовиком непосредственно розничному торговцу.

Налоговое планирование—  легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета.

Избежание налогов - минимизация налоговых обязательств законным использованием коллизий и недоработок нормативных законодательных актов; при этом налогоплательщик полностью раскрывает свою учетную и отчетную информацию налоговым органам. Этот метод позволяет в дальнейшем довольно успешно оспаривать в арбитражном суде претензии налоговых органов к выбранной налоговой политике, основываясь на принципе «что не запрещено законом, то разрешено».

Внешнее и внутреннее налоговое планирование

Внешнее планирование может  проводиться несколькими методами:

1. Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой оптимизации такой организационно-правовой формы ведения бизнеса, в отношении которой действует более благоприятный режим налогообложения. Так, например, включение в бизнес-схему «инвалидных» компаний — имеющих льготы как общества инвалидов или имеющих долю инвалидов в штате более определенного уровня— позволяет экономить на прямых налогах.
2. Метод изменения вида деятельности налогового субъекта предполагает переход на осуществление таких видов деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени по сравнению с теми, которые осуществлялись. Примером использования этого метода может служить превращение торговой организации в торгового агента или комиссионера, работающего по «чужому» поручению с «чужим» товаром за определенное вознаграждение, или использование договора товарного кредита — из соображений более легкого учета и меньшего налогообложения.
3. Метод замены налоговой юрисдикции заключается в регистрации организации на территории, предоставляющей при определенных условиях льготное налогообложение. Отсюда различия в размере налоговых отчислений. Разработка стратегии развития компании подразумевает возможную организацию аффилиационных структур во внешних зонах с минимальным налоговым бременем (офшор).

Внутреннее планирование

Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику  достаточно много возможностей для  снижения размера налоговых платежей путем внутреннего планирования, в связи с чем можно выделить общие и специальные методы.

К общим методам относятся:

1. Принятие учетной политики предприятия.

Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит предприятию выбрать оптимальный  вариант учета, эффективный и  с точки зрения режима налогообложения. Значимость данного документа особенно возросла в связи с вступлением  в действие главы 25 «Налог на прибыль  организаций» Налогового кодекса РФ. В приказе об учетной политике предприятия необходимо установить метод признания дохода. Также при формировании учетной политики в целях налогообложения целесообразно специально рассмотреть вопрос применения линейного или нелинейного метода амортизации. Согласно ст. 258 Налогового кодекса РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования. Налогоплательщик имеет возможность установить срок полезного использования на верхней или нижней границе срока полезного использования. На это следует обратить внимание, поскольку очевидно, что перенос стоимости амортизируемого имущества на расходы в течение 3 лет вместо 5 позволяет «быстрее» учитывать данные суммы в целях налогообложения. В некоторых случаях налогоплательщику предоставляется право на применение повышающих коэффициентов. Порядок их применения установлен в п. 7 ст. 259 Налогового кодекса РФ и при составлении учетной политики стоит обратить внимание на данный пункт.

При формировании учетной  политики следует специально рассмотреть  вопрос создания резерва по сомнительным долгам. Создание указанного резерва  позволит значительно снизить налоговую  нагрузку на предприятие в случае неплатежей контрагентов за поставленную продукцию.

2. Оптимизация через договор - один из основных инструментов оптимизации налогообложения. Фактически это сводится к анализу следующих элементов договора:

1. анализ участников договора. Наличие данных условий и четкое установление правового статуса участника договора позволяет определить два немаловажных налоговых момента: является ли контрагент плательщиком налога на добавленную стоимость; появляется ли у предприятия обязанность по удержанию налога у источника выплаты.
2. анализ вида деятельности. Отсутствие лицензии, помимо гражданско-правовых последствий (когда договор может быть признан недействительным), может повлечь также неблагоприятные налоговые последствия.
3. анализ предмета договора. При планировании порядка совершения сделки оцениваются налоговые последствия выбора формы и предмета договора. Если заключается договор купли-продажи, необходимо указать конкретное имущество, подлежащее передаче покупателю, если договор на оказание услуг, следует указать характер услуги. Особенно это касается смешанных договоров, по которым одновременно может передаваться имущество и оказываться услуги, работы.
4. анализ даты совершения операции по договору. Текст договора должен четко фиксировать дату совершения операции, предусмотренную договором. Дата совершения операции касается юридического момента, так как определяет переход права собственности на имущество, отчуждаемого по договору, возможность применения санкций, порядок расчетов и т.д.; бухгалтерского, так как фиксируется дата признания расходов и доходов в бухгалтерском учете; налогового, поскольку определяет дату признания расходов и доходов в налоговом учете. Точное определение даты операции позволяет установить для покупателя момент оприходования приобретенного товара на соответствующих счетах бухгалтерского учета и момент включения в расходы соответствующих затрат. Для поставщика дата операции - момент ее отражения на счетах реализации и учета в целях налогообложения.
5. анализ порядка определения и формирования цены договора (установление цены на каждый вид товаров, работ, услуг; цена товара в валюте; установление цены в условных единицах; соответствие применяемых цен требованиям ст. 40 Налогового кодекса РФ; меры ответственности по договору). Тщательной проработке и оценке подлежат пункты договора, предусматривающие санкции за нарушения условий оплаты, сроков, качества, и т.д

3. Использование различных льгот и налоговых освобождений. Стало возможным благодаря установлению особых режимов налогообложения: для отдельных отраслей, видов деятельности (сельское хозяйство, телекоммуникации, НИОКР и др.), наиболее нуждающихся в государственной поддержке для обеспечения роста экономики и экономической безопасности страны; отдельных групп налогоплательщиков (организации, занятые в сфере малого бизнеса, инвесторы в порядке соглашений о разделе продукции при разработке полезных ископаемых); отдельных территорий (районы Крайнего Севера, свободные экономические зоны, технопарки и т.п.), организаций, участвующих в решении социальных вопросов (трудоустройство инвалидов, оказание благотворительной помощи некоммерческим организациям и нуждающимся индивидуумам, помощь в проведении спортивных мероприятий и др.);

К специальным методам относятся:

1) метод замены  отношений. Действующее законодательство практически не ограничивает хозяйствующего субъекта в выборе формы и отдельных условий сделки, выборе контрагента и т.д. Предприниматель вправе самостоятельно выбирать любой из допустимых вариантов, принимая во внимание эффективность операции как в чисто экономическом плане, так и с точки зрения налогообложения. На этом и базируется метод замены отношений: операция, предусматривающая обременительное налогообложение «заменяется» на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения.

2) метод разделения  отношений. Метод разделения отношений базируется на методе замены. Только в данном случае заменяется не вся хозяйственная операция, а только ее часть, либо хозяйственная операция заменяется на несколько. Метод разделения применяется, как правило, в случаях, когда полная замена не позволяет достичь результата, приемлемо близкого цели первоначальной операции.

3) метод отсрочки налогового платежа. В соответствии со ст.23 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги (сборы). Данное требование законодательства обязывает налогоплательщиков уплачивать налоги своевременно и в полном размере. Метод отсрочки, используя элементы прочих методов (замены, разделения, оффшора и т.п.), позволяет перенести момент возникновения объекта налогообложения на последующий календарный период. В современных экономических условиях позволяет существенно экономить оборотные средства.

4) метод прямого  сокращения объекта налогообложения. Метод прямого сокращения объекта налогообложения преследует цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или облагаемого имущества, и при этом не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность предпринимателя