Аудиторская проверка расходов по обычным видам деятельности

3.4. Проверка правильности  формирования расходов, связанных  с 

производством и реализацией  для целей исчисления налога на прибыль

 

Для целей налогового учета необходимо подтвердить производственный характер использования услуг. Для этого аудитору необходимо запросить первичные документы (распоряжения, производственные отчеты и т. п.). Затем проводится углубленная проверка участков налогового учета, в которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности. При этом:

- оценивается правильность определения  налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

- проверяется налоговая отчетность  организации;

- прогнозируются налоговые последствия  для организации в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

Аудитору необходимо проверить, соответствуют ли применяемые организацией методы учета, установленные в ее учетной политике (метод амортизации по основным средствам, порядок использования амортизационной премии, списание материально-производственных запасов, приобретение товаров, применение пониженных норм амортизации, порядок формирования резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию), положениям 23 ст. 313 НК РФ [2].

Аудитор должен установить метод определения расходов, т. е. определить, какой метод применяет компания — кассовый или метод начисления. В случае если у компании в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал, то компания может применять кассовый метод (на основании ст. 273 НКРФ [2]). В противном случае компания применяет метод начисления. Расходы в целях исчисления налога на прибыль согласно учетной политике ООО «Фиолент» признаются по методу начисления.

Проверка определения расходов:

Рассмотрение правильности обоснования  расходов. Под документальноподтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Кроме того, необходимо определить момент признания расходов.

Проверка материальных расходов включает, в том числе изучение следующих новых положений. В 2006 г. изменен порядок признания расходов на выдачу спецодежды и форменной одежды (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 5 ст. 255 НК РФ [2]). Установлен порядок формирования стоимости излишков, выявленных при инвентаризации, и стоимости имущества при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (п. 2 ст. 254 НК РФ [2]).

Изучение расходов на оплату труда. Это подразумевает следование ст.255 НК РФ [2]. При этом аудитор должен получить копии трудовых/коллективных договоров, а также внутренних документов, регулирующих порядок оплаты труда. Получить разбивку вознаграждений, выплаченных работникам компании за проверяемый период, по видам выплат и суммам, которые были приняты к вычету для целей налога на прибыль.

Удостовериться в том, что все принимаемые к вычету виды расходов предусмотрены трудовым договором (включая различного рода премии и материальную помощь). Результаты при этом необходимо занести в таблицу (приложение 13.1, процедура 3). При этом, если принимаемые к вычету виды расходов на оплату труда не предусмотрены трудовым договором, но при этом указаны в коллективном договоре (или ином документе, регулирующем оплату труда), необходимо убедиться в том, что в трудовом договоре имеется соответствующая ссылка на коллективный договор или иной документ. В случае, если компания осуществляет выплаты сотрудникам с учетом северных надбавок и районного коэффициента, необходимо:

- получить копии приказа, а также копии законодательных актов региональных органов власти, устанавливающих порядок выплат сотрудникам с учетом северных надбавок и регионального коэффициента;

- удостовериться, что размеры всех  надбавок и коэффициента, установленные приказом по филиалу, не превышают размеров, установленных региональными законодательными актами.

Рассмотрение амортизационных  отчислений предполагает прежде всего тестирование налоговой амортизации.

Для этого необходимо запросить у клиента налоговый регистр и выборочно проверить классификацию основных средств, поступивших в отчетном периоде: — протестировать правильность классификации ОС в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 на примере нескольких крупнейших ОС разных типов из каждой амортизационной группы. Надо убедиться, что срок полезного использования тестируемых ОС соответствует амортизационной группе согласно постановлению № 1.

Следует убедиться, что  по ОС, срок полезного использования которых истек на начало проверяемого периода, амортизация в налоговом учете в течение проверяемого периода не начислялась.

Далее необходимо протестировать правильность начисления налоговой амортизации в отчетном периоде. 

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены:

- неправильное формирование налоговой  базы (доходов и расходов);

- включение в состав расходов экономически не обоснованных расходов;

- нарушения порядка выбранного  метода учета;

- нарушения порядка применения  льгот;

- нарушения порядка формирования  налоговых вычетов;

- отсутствие или нарушение системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога на прибыль;

- арифметические ошибки.

В бухгалтерском учете  и для целей налогообложения  Обществом признавались расходы  с нарушениями установленного порядка  оформления первичных документов, подтверждающих указанные расходы.

Так, например, в актах  ОАО «Научный центр» № 73 от 31.03.2009г.  на сумму 38 036,88 руб., в т.ч. НДС 5802,24 руб., ЗАО «Премьер-Л» № 00000391 от 29.02.2008г. на сумму 126 763,91 руб., в т.ч. НДС 19 336,87 руб. отсутствуют наименования должностей лиц, подписавших документы. Согласно п.2 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [3] первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, в частности, дату составления документа, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Согласно ст.313 НК РФ [2] первичные учетные документы  являются подтверждением данных налогового учета.

Таким образом, нарушения  в оформлении актов выполненных  работ (оказанных услуг) влекут за собой  риск непризнания расходов налоговыми органами для целей налогообложения прибыли.

Рекомендации:

Устранить указанные  нарушения. Не принимать к учету  документы, оформлен

В ряде актов выполненных  работ (оказанных услуг) отсутствуют  наименования должностей лиц, ответственных  за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления: например, акты  ООО «Март» на общую сумму 373 тыс. руб., акты ООО «Флиппост» на общую сумму 27 тыс. руб.

Нормативное регулирование:

Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [3] первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, в частности, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Согласно п. 1 ст.252 НК РФ [2] под документально подтвержденными  расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Письмом ФНС РФ от 05.09.2005 № 02-1-07/81 разъяснялось, что все хозяйственные операции организации должны соответствовать требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [3].

Следовательно, в целях  обоснованного подтверждения расходов для целей бухгалтерского и налогового учета необходимо иметь документы, содержащие все обязательные реквизиты.

 

3.5. Подготовка информации  руководству аудируемого лица  по результатам проверки

 

Информация представляет собой сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и  представителей собственника аудируемого  лица при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и раскрытием информации в ней. Информация включает только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в результате аудита.

В соответствии с Федеральным  правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 22  «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника» информация представляет собой сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и представителей собственника аудируемого лица при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой  отчетности аудируемого лица и раскрытием информации в ней.

По результатам проведенной проверки в соответствии с программой аудита и собранными доказательствами при проведении специальных аудиторских процедур руководству ООО «Фиолент» может быть представлена следующая информация.

Аудиторская проверка в  ООО «Фиолент»  была проведена в соответствии с действующим на момент проверки законодательными актами и, а также стандартами аудиторской деятельности. Проведена проверка выборочным методом. Бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован. Большинство отчетов (ведомостей хозяйственных операций) строится по принципу журналов-ордеров с учетом специфики предприятия. При проверке были использованы первичные документы, журналы - ордера, ведомости аналитического учета, главная книга, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, другие формы отчетности.

В ходе проверки была проведена  оценка системы бухгалтерского учета  и внутреннего контроля.

Внутренний контроль за совершаемыми хозяйственными операциями возлагается  на главного бухгалтера и аппарат  бухгалтерии. Внешний контроль, в случае необходимости проверки, осуществляется по решению учредителей аудиторскими фирмами, на основе заключаемых договоров.

Первичные документы и учетные  регистры заполнены небрежно, за исключением  документов, выполненных на компьютере. В соответствии с законодательством все первичные документы должны содержать обязательные реквизиты. Однако на предприятия некоторые счета-фактуры, накладные не содержат наименование организации, от которой составлен документ, измерители хозяйственной операции, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции.

Проверка главной книги  показала, что в ней счета расположены  не по порядку. При арифметической проверке выявлены неправомерные арифметические округления.

Согласно учетной политике инвентаризация имущества и обязательств проводится в соответствии с графиками, утвержденными первым руководителем предприятия, но не реже одного раза в год. Проверка главной книги показала, что в ней счета расположены не по порядку. В процессе проверки была проведена сверка соответствующих сумм в первичных документах, в журналах - ордерах, в ведомостях аналитического учета и в главной книги. В проверенных документах все суммы из первичных документов верно отражены в ведомостях аналитического учета.

Учетная политика ООО «Фиолент» не в полной мере отвечает требованиям бухгалтерских стандартов, необходимо более детально изучить нормативные документы и внести дополнения к приказу «Об учетной политике». А именно: утвердить должность бухгалтера по штату; разработать организацию документооборота.

Рекомендуется к приказу об учетной  политике разработать приложение для  внутренних пользователей (должностные  инструкции работников бухгалтерии, составление  бухгалтерской документации, порядок  хранения и сроки хранения первичных документов и учетных регистров, план счетов и т.д.). В ходе проверки установлено нарушение методологии ведения бухгалтерского учета, инструкции по применению плана счетов.

Предприятие неправильно выделяет НДС по реализованным работам, услугам.

Рекомендуется по итогам проверки исправить допущенные нарушения, и силами работников бухгалтерии осуществить исправления по аналогичным нарушениям в других периодах, не подвергнутых аудиторской проверке.

В соответствии с Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о её достоверности» [18], утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.08.2011 N 99н, по результатам проведенного аудита аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица сформированное на основе полученных аудиторских доказательств (приложение Д).