Аудит основных средств

При выполнении аудиторских проверки основных средств аудиторы на практике акцентируют свое  внимание на следующих вопросах:

• правильность отражения в учете данных о проведенных переоценках объектов основных средств;
• соответствии используемых норм амортизации объектов основных средств принципу преемственности применения учетной политики, а также сроку службы объектов и требованиям нормативных документов;
• качестве забалансового учета амортизации по отдельным категориям основных средств;
• возможности формирования надлежащей информации для целей налогового учета;
• объективности признаков используемых для группировки объектов основных средств в соответствии с классификацией, применяемой для формирования показателей бухгалтерской отчетности.

Проводится анализ всех рисков, в том числе налоговых, возникающих при существующей системе документального оформления и использования объектов основных средств. В ходе аудита также анализируется адекватность используемой системы автоматизации учета объектов основных средств объему учитываемых объектов и требованиям, предъявляемым  ней в целях формирования показателей бухгалтерской отчетности и управления.

2.3 Аудит основных средств по методике Бровкиной М. Д., Мельник М.В.

Аудит основных средств – важная часть проверки финансово-хозяйственной деятельности  хозяйствующего  субъекта.  При  проверке  производственных  отчетов  надежность  и достоверность  аудита  операций  с  основными средствами  определяется  достоверностью оценки имущественного состояния.

Целью  аудита  является  установление  соответствия  применяемой  на  предприятии методики учета основных средств, отраженной в приказе руководителя «Учетная политика», нормативным и законодательным актам, действующим на территории РФ и регулирующим учет поступления, наличия и движения основных средств.

Программа аудиторской проверки может включать в себя следующие этапы:

• проверку правильности постановки на учет;
• оценку наличия основных средств и эффективности их сохранности;
• оценку состояния аналитического и синтетического учета собственных и арендованных основных средств в бухгалтерии и по материально ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;
• проверку соблюдения налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением, выбытием и арендой основных средств у юридических и физических лиц;
• проверку правильности начисления амортизации;
• проверку результатов переоценки инвентарных объектов основных средств;
• проверку  действующего  порядка  учета  затрат  на  текущий  и  капитальный  ремонт
• основных средств при подрядном и хозяйственном способах ремонтных работ;
• проверку учета капитальных вложений;
• проверку обоснованности произведенных затрат на ремонт основных средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета;
• оценку эффективности использования основных средств в случаях, если это предусмотрено условием договора возмездного оказания аудиторских услуг.

В  ходе  аудита  сохранности,  учета  и  использования основных  средств  независимый аудитор проверяет:

• наличие эффективного контроля за наличием и сохранностью основных средств;
• правильность отнесения предметов к инвентарным объектам основных средств, их группировки по классификации, принадлежности и характеру участия в производственном процессе;
• правильность оценки основных средств в учете;
• правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;
• правильность  начисления  и  отражения  в  учете  амортизации  и  ремонта  основных средств;
• правильность и эффективность использования основных средств;
• правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

С учетом поставленных задач аудитор проверяет:

• меры по обеспечению сохранности основных средств на хозяйствующем субъекте;
• наличие  приказа  руководителя  предприятия  о  материально  ответственных  лицах,  отвечающих  за  сохранность  инвентарных  объектов  основных  средств; 
• наличие  письменных договоров о полной индивидуальной материальной ответственности в соответствии с требованиями Положения о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный предприятию;
• соответствие должностей материально ответственных лиц Перечню должностей и работ, замещаемых и выполняемых работниками, с которыми предприятием могут заключаться письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;
• условия, созданные материально ответственным лицам, для обеспечения сохранности материальных ценностей.  Наличие специальных помещений для хранения, например несгораемых шкафов, сейфов и т.п.;
• наличие пожарно-охранной сигнализации в соответствующих помещениях;
• организацию и порядок вывоза материальных ценностей с территории предприятия;
• наличие приказа руководителя о постоянно действующей комиссии для проведения проверки сохранности материальных ценностей;
• наличие  актов  инвентаризации  и  выборочных  проверок  сохранности  основных средств. В случае выявления фактов хищений, безответственности и халатности в ходе проводимых инвентаризаций и выборочных проверок – наличие мер воздействия к виновным.

Внутрихозяйственный риск при аудите операций с основными средствами зависит, во-первых, от стадии жизненного цикла аудируемой организации. Если обновление основных средств происходит активно, то необходимо прежде всего проверить своевременность их постановки на учет, начала начисления амортизации, полноту оценки. Если основные средства не обновляются, основное внимание уделяется аудиту операций по их ремонту и своевременному списанию, контроля за полнотой начисления амортизации. Внутрихозяйственный риск существенно повышается в том случае, если проводилась переоценка основных фондов, менялась их классификация или принималась большая масса основных средств в форме взноса в уставный капитал, безвозмездно и т.п.

В  соответствии  с  Законом  об  аудиторской  деятельности  в  РФ  аудитор  имеет  право проводить выборочную или сплошную проверку фактического наличия материальных ценностей. В ходе такой проверки, как правило, устанавливается также наличие инвентарных номеров на инвентарные объекты основных средств.

2.4 Обобщение методик аудита основных  средств

В процессе написания данной работы были изучены несколько вариантов аудита основных средств, предлагаемых различными авторами.

Изучив работы авторов, посвященные практическому аудиту и аудиту основных средств, можно сделать вывод, что в целом авторы одинаково видят последовательность проведения аудита основных средств.

Аудит основных средств, согласно Н.Д. Бровкиной и М.В. Мельник следует начинать с проверки правильности ведения учета приобретения основных средств.

 В.П.Суйц, описывая в своей работе аудит начисления амортизации основных средств, основной упор делает на различия в принятии амортизационных отчислений в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Н.Д. Бровкина и В.И. Подольский большое внимание уделяет критериям, по которым определяется принадлежность объекта к основным средствам:

• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования про должительностью свыше 12 месяцев или в течение обычного операционного цикла, еслион превышает 12 месяцев;
• организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
• указанные основные средства способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Также в работе Н.Д. Бровкиной приведена классификация основных средств и приводится обоснование необходимости проверки правильности отнесения основных средств согласно различным направлениям:

• по классификации, так как неправильное разделение основных средств может привести к неправильному начислению амортизации и как конечный результат – к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);
• по принадлежности, так как неправильное разделение основных средств может привести к неправильным расчетам арендной платы или начислению амортизации;
• по характеру участия в производстве, так как неправильное разделение основных средств может привести к неправильному начислению амортизации (на основные средства, находящиеся на консервации, амортизация не начисляется);
• по назначению, так как неправильное разделение основных средств может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация). Кроме того, неправильные классификация основных средств и разделение их по назначению и классам могут привести к неправильному отражению в учете результатов переоценки.

  В.И. Подольский в своих методиках предлагают выделить в отдельный этап проверки оценку правильности отнесения объекта к основным средствам, а также вместе с приобретением основных средств рассматривать и их выбытие.

Н.Д. Бровкина в своей работе отдельным этапом ставит аудит арендованных основных средств. Остальные авторы, чьи работы были изучены при написании данной курсовой работы, не рассматривают необходимость проведения данного этапа, объясняя это тем, что, поскольку основное средство используется организацией по договору аренды и не является его собственностью, то его аудитом должна заниматься организация-собственник. В работе Н.Д. Бровкиной утверждается, что, поскольку основное средство используется организацией в производственных целях, следовательно, оно оказывает влияние на экономические результаты его деятельности. Этот факт, по мнению автора, является достаточным основанием для включения аудита арендованных основных средств в программу аудита.

Согласно В.И. Подольскому, Н.Д. Бровкиной и В.П. Суйц обязательным этапом аудита основных средств является аудит начисления амортизации основных средств. Каждый автор прежде чем начать описание процесса начисления амортизации приводит в своей работе определение амортизации и дает краткую характеристику методам ее начисления.

Н.Д. Бровкина перечисляет основные вопросы, на которые следует обратить внимание аудитору при проведении проверки:

• правильность и законность использования выбранного метода начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета;
• законность применения ускоряющих коэффициентов (в случае их применения);
• порядок начисления амортизации по объектам основных средств, отданных в аренду;
• правильность расчета начислений и их прекращение после окончания срока эксплуатации;
• отсутствие начисленных амортизационных начисления по объектам основных средств, находящихся на техническом перевооружении, реконструкции или консервации;
• учет износа, начисленного по объектам основных средств, не принятых к учету, но фактически используемых в деятельности организации.

Типичными ошибками в учете амортизации основных средств являются неверный выбор метода начисления амортизации для бухгалтерского и налогового учета; неверное использование ускоряющих коэффициентов; неверное отнесение начисленной амортизации на счета учета расходов.

Н.Д. Бровкина в своей работе вместо аудита модернизации основных средств предлагает провести аудит ремонта основных средств. Автор отмечает, что стоимость производимого ремонта списывается на счета учета расходов (20, 23, 25, 26) в корреспонденции со счетами 10, 60, 69, 70 и другими. Однако наибольшее внимание уделено описанию аудита ремонта основных средств в случае, когда на предприятии формируется ремонтный фонд.

Наиболее часто встречающейся проблемой на данном участке учета является ошибочное определение ремонта основного средства как его модернизацию. Эта ошибка ведет к неверному увеличению первоначальной стоимости основного средства, которое, в свою очередь, влечет неверное начисление сумм амортизации. Это увеличивает затраты предприятия и ведет к увеличению себестоимости продукции и расходов предприятия, что может явится причиной неверного начисления налога на прибыль.

Н.Д. Бровкина также рассматривает аудит выбытия основных средств в качестве отдельного этапа аудита основных средств, однако в своей работе автор предлагает завершить его оценкой эффективности использования объектов основных средств.

Основными ошибками, с которыми сталкиваются аудиторы при проверке учета выбытия основных средств, являются: неправильный подсчет остаточной стоимости основного средства, неверное оформление документов по списанию; учет доходов и расходов от продажи основного средства на счете 90 «Продажи» вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы».