Аудит учетной политики

7) Приказ Минфина  России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. от 17.08.2012), в соответствии с которым определяются формы бухгалтерской отчетности организации, перечень форм, и требования к ним. Так, например, организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично, обязаны раскрывать свою учетную политику в бухгалтерской отчетности (а именно в пояснительной записке), на что также необходимо обращать внимание аудитору.

Таким образом, аудит учетной политики организации  имеет строгую нормативную регламентацию, которая заключается в регулировании объектов бухгалтерского учета и аудита с помощью ряда нормативно-правовых документов.

1.3 Этапы  аудита учетной политики

Последовательность  работ при проведении аудита учетной  политики можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Ознакомительный этап

Аудитору необходимо выяснить лиц, ответственных за составление и организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

Следует изучить состав и соподчиненность, а также разделение полномочий и ответственности, структуру, функции и задачи бухгалтерской службы. Учетная политика организации должна быть сформирована главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основании ПБУ 1/2008 и утверждена руководителем организации. 

Производится проверка наличия  и ознакомление с организационной и юридической документацией: приказ об учетной политике организации, график документооборота, рабочий план счетов, свидетельством о государственной регистрации, справками о постановке на учет в налоговом органе, о регистрации в органах статистики и соответствующих отделениях внебюджетных и экологических фондов, лицензиями на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством, планами и прогнозами, прочей существенной документацией.

Далее аудитор осуществляет планирование аудиторской проверки, путем ознакомления с деятельности аудируемого лица, расчета уровня существенности, оценки аудиторских рисков, оценки средств внутреннего контроля и составления плана и программы предстоящей аудиторской проверки (Приложение 1) В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита.

Основной этап

Основной задачей аудита учетной  политики является изучение системы  организации бухгалтерского учета. Аудитору необходимо установить, раскрыты ли в учетной политике следующие положения:

1) способ начисления амортизации основных средств.

Амортизация основных средств (ОС) производится следующими способами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ); списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

2) способ оценки нематериальных  активов (НМА).

Амортизация нематериальных активов  может начисляться: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ).

Организации необходимо утвердить в учетной политике способ начисления амортизации по группам однородных нематериальных активов.

3) метод оценки материальных  ресурсов и готовой продукции.

Оценка материально-производственных запасов (МПЗ) (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) при выбытии производится следующими способами: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО).

Согласно Положению по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности:

• готовая продукция в бухгалтерском балансе может быть оценена либо по фактической, либо по нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства ОС, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и др., либо по прямым статьям затрат;
• отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги могут быть отражены либо по фактической, либо по нормативной (плановой) себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, которые связаны с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой;
• незавершенное производство в массовом и серийном производстве может быть отражено в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, по прямым статьям затрат или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;
• расходы будущих периодов списываются в порядке, устанавливаемом организацией: равномерно, пропорционально объему продукции и др.в течение периода, к которому они относятся;

4) формирование резервов.

Резервы предстоящих  расходов и платежей могут создаваться в организации согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.  К таким резервам относятся: резерв на предстоящую оплату отпусков работникам; резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год; резерв на ремонт ОС; резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; резерв на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; резерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.2001 № 96н).

Аудитор также должен проверить создание обязательных резервов, таких как резерв на предстоящую оплату отпусков работникам, резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год. При этом необходимо проверить, соответствует ли порядок создания резервов порядку, изложенному в приказе об учетной политике;

5) методы оценки активов и обязательств.

При аудите финансовых вложений аудитор должен обратить внимание на то, каким образом признаются суммовые разницы по операциям приобретения финансовых вложений: либо по их первоначальной стоимости до принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету в качестве актива, либо на всю сумму в качестве операционных расходов.

При выборе одного из указанных способов целесообразно учитывать существенность величины указанных разниц.

Аудитор должен проверить  периодичность корректировки оценки ценных бумаг как объекта финансовых вложений по текущей рыночной стоимости (согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02), а именно ежемесячно, ежеквартально или по состоянию на 31 декабря отчетного года. Указанный период должен быть закреплен в учетной политике.

Аудитору следует также проверить в приказе об учетной политике метод оценки долговых ценных бумаг.

Согласно ПБУ 19/02 оценка стоимости финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, при их выбытии должна производиться по группам (видам) финансовых вложений. В этом случае применяются следующие способы: по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений; по средней первоначальной стоимости; по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Одной из наиболее распространенных ошибок организации является то, что приказ об утверждении или изменении учетной политики на текущий год может быть датирован датой текущего года.

В соответствии со ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» в состав годовой бухгалтерский отчетности должна входить пояснительная записка. Проверка правильности ее составления является одной из процедур проведения аудиторской проверки.

В одном из разделов пояснительной записки должны быть раскрыты основные элементы учетной политики, которую компания-клиент утвердила на следующий отчетный период. А именно должны быть отражены основные методы списания материально-производственных запасов, применяемый метод амортизации основных средств, исчисления резервов и т. п.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учетной политики:

• организация применяет метод списания, не установленный учетной политикой;
• учетная политика датирована текущим годом;
• у организации отсутствуют обязательные приложения к учетной политике, в частности, отсутствует график документооборота, рабочий план счетов, перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах.

Заключительный этап

По окончании работ  аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (Приложение 2) руководителю проверки.

Таким образом, работы при проведении аудита учетной политики можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный, на каждом из которых аудитор должен проводить проверку объективно и независимо.

В заключении главы  нужно сказать, что в ходе аудита проверяется  факт наличия утвержденной учетной политики и отражение в ней способов ведения учета организации, дается оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета и порядка налогообложения. Аудит учетной политики организации имеет строгую нормативную регламентацию, которая заключается в регулировании объектов бухгалтерского учета и аудита с помощью ряда нормативно-правовых документов. Аудит учетной политики имеет три последовательных этапа.

2. Особенности  проведения аудита учетной политики 
2.1 Проверка рабочего плана счетов бухгалтерского учета, форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности

Особое внимание аудиторы должны обратить на содержание Положения  об учетной политике предприятия. В  процессе оценки данного документа  устанавливается соответствие элементов  и правил реализации учетной политики предприятия требованиям, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), полнота отражения особенностей деятельности предприятия, правильность оформления этого документа и вносимых в него изменений.

Одними из элементов, включаемых в учетную политику предприятия являются:

- рабочий план счетов бухгалтерского  учета, содержащий синтетические  и аналитические счета, необходимые  для ведения бухгалтерского учета  в соответствии с требованиями  своевременности и полноты учета  и отчетности;

- формы первичных  учетных документов, применяемых  для оформления фактов хозяйственной  деятельности, по которым не предусмотрены  типовые формы первичных учетных  документов, а также формы документов  для внутренней бухгалтерской  отчетности.

Следует сказать, что рабочий план счетов является основой бухгалтерского учета в любой организации, причем он разрабатывается на основе типового плана счетов, предназначенного для использования в организациях той или иной отраслевой принадлежности. 
     При разработке своего рабочего плана счетов подавляющее большинство коммерческих организаций пользуются типовым планом счетов бухгалтерского учета, рекомендуемым организациям к использованию Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бухгалтерского учета). 
    Причем страховые организации указанный План счетов бухгалтерского учета применяют с учетом Приказа Минфина Российской Федерации от 04.09.2001 г. N 69н (в ред. от 25.11.2011) "Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". 
    В то же время организации, занятые в сельском хозяйстве, для этих целей используют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методические рекомендации по его применению, утвержденные Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 г. N 654. 
    Кредитные организации при разработке своего рабочего плана счетов с 01.01.2013 г. руководствуются Положением о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России от 16.07.2012 г. N 385-П.