Бухгалтерский учет и аудит

Аудиттің жүйелі-бағдарламалы тәсілін жетілдіруге қарамастан, оның өз кемшіліктері бар. Мысалы, жүйелі-бағдарламалы аудит әкімшілікті ешкім бақыламайтын жағдайда қызметкерлердің үстінен бақылау жүргізуді жүзеге асырады. Бұл арада аудиттің рәсімі (процедурасы) басқарушы - инвесторларды емес, керісінше персонал - менеджерді алдап тұр ма, жоқ па, соны анықтауға бағдарланған.

Тәуекелге негізделген  аудит - бұл кәсіпорынның жұмыс жағдайына, негізінен оның қызметіндегі тар әрі қиын межелеріне қарай тексеруді іріктеп жүргізетін аудит. Ол тексеру немесе кеңес беру барысында болуы мүмкін тәуекелдікті ескерту және оныңалдын алуға бағдарланған. Тәуекелдік аудитінің айырықша маңызы - аудитордың немесе аудиторлық фирмалар өз беделін жоғалту және клиенттен айырылып қалудың ықтималдығында ғанаемес, сонымен бірге, аудиторлық компаниялардың арасындағы қатаң бәсекелестікте, ірі айыппұл мен моральдық зиянда, осы аталған қатерлерге ұрынып қалудың ықтималдығында болып тұр. Мәселен, мұндай жағдай үшінші бір тұлғаға немесе клиентке елеулі материалдық зиян шектіруге себеп болатын аудитордың ықылассыз және бұрыс қорытынды шығаруынан болады. Кәсіби беделден айырылу қаупі нақты аудитордың немесе аудиторлық компанияның толық күйреуімен бірдей десе де болады. Сондықтан да шаруашылық жүргізуші субъектілердің қызметін жан-жақты кешенді тексеруді жүргізуге мұқият дайындалып, басты назарды кадрларды іріктеуге бағдарламаларды жасауға, алдағы жұмысты жоспарлауға және т.б. аудару қажет.

Осыған орай аудиторлар клиент бизнесін жүйелі зерделеу мен жоспарлау кезеңдеріне көп уақыт бөлетін болды. Қауіп-қатері (тәуекелі) көп салаларға аудиторлық жұмыстарды шоғырландыру арқылы тәуекелі төмен салаларды тексеруге кететін уақытты үнемдеуге болады. Осылармен уақыт және клиентке қызмет көрсетудің шығындарын үнемдеу тұрғысынан әлдеқайда тиімділікті қамтамасыз етуге қол жеткізеді.

Осылайша, растаушы аудиттте қаржылық құжаттар мен бухгалтерлік есеп тіркелімі (регистрлері) тексеріледі. Аудиттің жүйелі-бағдарламалы тәсілдемесі операцияны бақылайтын тұтас жүйе ретінде шаруашылық жүргізуші субъектілердің қызметін қадағалауға мүмкіндік тудырады. Тәуекелге негізделген аудитте осы жүйені бақылайтын адамдардың қызметі қарастырылады. Соңғы екі кезең аудиторлардан кітаптан бастарын көтеріп, барлық назарын бизнестің өзіне аударуды талап етті. Бизнес саласындағы аудит бірқатар функцияларды орындайды: бақылаушының, сараптаушылық, басқарушылық, кеңес берушілік, өндірістік және ақпараттық (Сурет 1).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Сурет 1. Аудит орындайтын негізгі функциялар схемасы

 

Бақылаушы-талдамалы қызметтің осы заманғы даму кезеңінде тәуекелге негізделген аудиттің маңызы зор. Оның технологиясысубъектілер қызметіндегі болжаулы кемшіліктер мен қиындықтарға белгілі бір жағдайларға қарай іріктеп алынған тексеруді жүргізуге негізделген.

Бұл арада мынаны ескеру керек, кәсіби аудит саласындағы бизнеске мына негізгі факторлар әсерін тигізеді:

А) бақылау ортасы;

Ә) кірістерге айла-әрекет істеу мақсатымен басқарушыларға әлеуетті қысым жасау;

Б) қатысушы тараптардың мүдделері;

В) саладағы және экономикалық ортадағы клиенттің ұстанымы (позициясы).

Аудитор орындайтын функциялар жүйесі ұдайы даму үстінде болады, оған жаңа бағыттар, атап айтқанда, К.Ш. Дүйсембаевтің еңбегінде келтірілген  функциялар мен қосалқы функциялар тізбесі қосылады. Кәсіби аудиттің осы заманғы даму кезеңінде оның бақылаушылық, басқарушылық, ақпараттық, тәрбиелік және әлеуметтік функциялары көкейкесті мәселеге айналып отыр. Оның үстіне, халықаралық стандарттар талабы мен оның даму тенденциясына сәйкес аудиттің жекелеген функциялары мен қосалқы функцияларының атауларын нақтылау ұсынылып отыр.

Аудит ауытқудың, артық  шығындар мен ысыраптың алдын  алу үшін оңтайлы басқарушылық шешімдерді уақтылы анықтауы қажет. Бұл субъектілер қызметінің қаржылық жағдайы мен қаржылық нәтижелерін, іскер белсенділігін болжау ретіндегі аудиттің жаңа қосалқы функцияларының пайда болуымен шарттасылған. Тәуелсіз қаржылық бакылау қабылданған этикалық және құқыктык нормаларды сақтау арқылы тәрбиелік және әлеуметтік функцияларды орындайды.

Оған қоса, нарықтық катынастардың  даму жағдайындағы кәсіби аудит кемшіліктерді анықтаудың, резервтерді ашудың және ұлттық экономиканың нақты секторларында шаруашылық жүргізудің тиімділігін арттыру бойынша ұсыныстарды негіздеудің маңызды құралына айналып отыр.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3 АУДИТОРЛЫҚ ҚЫЗМЕТТІҢ  ХАЛЫҚАРАЛЫҚ ТӘЖІРИБЕСІ

 

Кәсіби аудиттің халықаралық озық тәжірибесін зерделеуге кіріспес бұрын нарықтық экономикалық елдердегі әр түрлі бизнес-құрылымның қызметін қаржылык бақылаудағы өзіндік ерекшелігі бар әрі тәуелсіз жүйесі ретінде оның қалыптасуының маңызды кезеңдеріне ерекше назар аударған жөн. Тәуелсіз аудиттің негізгі міндеті - көптеген компаниялар, банктер, биржалар, инвесторлар, кредиторлар, кәсіпкерлер, акционерлер және т.б пайдаланатын экономикалык акпараттың анықтығын тексеріп, өзінің қорытындысын шығаруы болып табылады.

Дамыған елдерде аудиторлық кәсіптің әр түрлі атауы бар. Мысалы, АҚШ-та бухгалтер-аудитор коғамдық немесе мамандандырылған бухгалтер деп аталады. Францияда - сараптаушы бухгалтер немесе есепшот бойынша комиссар, ал Германияда - шаруашылықты бақылаушы немесе кітапты бақылаушы, Ұлыбритания мен ағылшынсаксондық елдерде - ревизор немесе алқалы бухгалтерлер және т.б. деп атайды.

Кәсіби аудит батыс  елдерінде алғаш рет Ұлыбританияда XIX ғасырдың ортасында пайда болды. 1844 жылдан бастап Англияда акционерлердің алдында есеп берулер мен есепшоттарды тексеру үшін тәуелсіз бухгалтерлерді «жылына әдетте 1 мәрте» шақыратын акционерлік компаниялар басшыларына міндет жүктейтін заң сериялары шықты.

Алдыңғы қатарлы елдерде  міндетті аудит туралы қүқықтық-нормативті актілердің қабылдануына байланысты тәуелсіз қаржылық бақылау саласы айтарлықтай дәрежеде ұлғайып келеді. Мәселен, Англияда міндетті аудит туралы заң 1862 жылы шықса, Францияда - 1867 ж., ал АҚШ-та - 1937 ж. қабылданды. Бухгалтерлер мен аудиторлардың кәсіби ұйымы әлемнің көптеген елдерінде құрылған. Атап айтқанда, Ұлыбританияда, Англия меи Уэльстің Алқалы (присяжный - ант берген) бухгалтерлер институты құрылды (1980 ж.), АҚШ-та - Маманданған бухгалтерлер институты (1887 ж.), Германияда- Аудиторлар институты (1932 ж.) және Аудиторлар палатасы, ал Францияда – Сарапшыбухгалтерлер палатасы (1942 ж.) мен Есепшот бойынша комиссарлардың ұлтық компаниясы құрылды. Италияда кәсіби аудиторлық қызметті Әділет министрлігінің бақылауында оолатын арнайы атаулы тізілімге енгізілген адам ғана жүзеге асыра алады .

1887 жылы Американың  аудиторлар ассоциациясы құрылды, сонан соң 1896 жылы Нью-Йорк штатында заңды жолмен аудиторлық қызмет реттемеленді. Сол кездің өзінде-ақ аудиторлық лауазымды мамандық бойынша емтиханнан сүрінбей өткен және аудиторлық кызметпен айналысу құқығына арнайы лицензия алған маманданған бухгалтер атқара алатын еді.

АҚШ-та мамандандырылған және мамандандырылмаған коғамдық бухгалтерлер мен аудиторлар институттары (SЕС, FASВ, АІСРА) бар.

Дайындау және біліктілік емтиханы сияқты міндеттері бар осындай жалпыға бірдей ассоциациялармен қатар америкалық кәсіби ұйымдар жағымды тәжірибелерді жалпылауға, журнал арқылы әйгілеуге, аудит саласындағы монографиялық әдебиеттерді басып шығаруға және ғылыми зерттеулерді жүргізуге көп көңіл бөледі. Олар ғылыми зерттеу күн тәртібіндегі күрделі мәселелерді шешумен ғана емес, болашақта пайда болуы ықтимал мәселелерді де анықтаумен айналысып, оны ой жүгіртіп дұрысшешімін табуға алдын ала әзірлік ерте бастан жүргізеді.

Алғашқы кәсіби аудит Ұлыбританияда шамамен XIX ғасырдыңорта шенінде пайда болды. 1862 жылы қабылданған британдық компаниялар туралы заң сол кездің өзінде бухгалтерлік есеп пен қаржылық бақылау бойынша мамандарға ең аз дегенде жылына бір мәрте компаниялардың есепшоттарын белгілібір тәртіппен тексеріп тұруын міндеттейді. Әсіресе Шотландияның, Англияның және Уэльстің алқалы бухгалтерлер институты, сондай-ақ Ұлыбританияның Маманданған және корпоративтікбухгалтерлер ассоциациясы бүкіл әлемге әйгілі болды. Осы Ұлыбританиядағы ассоциацияға тек британ аралдарының тұрғындары ғана мүше болып қана қоймай, сонымен бірге британдық доминион, колониялар мен мандаттық аумақтардың (территориялардың) өкілдері де оған кірді. Одан әрі бұл елдердегіұлт-азаттық козғалысының дамуы мен тәуелсіздік алуынан кейін аудиторлық кәсіп өкілдерінің басын қосып біріктірген өздерінің ұлттық ұйымдары кұрыла бастады.

Палестинадағы бұрынғы  британ территориясында 1948 жылы Израиль  мемлекеті пайда болғаннан кейін  ол жерде сол кездің өзінде әр түрлі британдық кәсіби қоғамдардың мүшелері болып табылатын шамамен 100 бухгалтерлер-аудиторлар болған.

Британдық үлгі бойынша және Израиль Әділет министрлігінің басшылығымен бухгалтер-аудитор атағын алуға тілек білдіру- шілерді емтиханға кабылдау және оларға (емтиханды сәтті тапсырғандарға) осы атақты беру жөнінде арнайы Кеңес құрылған болатын. 1955 жылы Израиль Парламенті атақ берудің шарттарын, кәсіби қызметке байланысты оларға қойылатын талаптарды қарастыратын бухгалтер-аудитор туралы ережені бекітті. Аудитордың британдық тәжірибиесінің ықпалымен Британдық ұлттар ынтымақтастығының құрамына кіретін басқа елдер де осы кәсіптің түрі қалыптасуын бастан кешірді.

Германиядағы аудиторлық істің дамуына 1929-1933 жж. әлемдік экономикалық дағдарыс түрткі болды. Яғни акционерлік қоғамдар (АҚ) мен басқа формадағы кәсіпорындардың жаппай банкротқа ұшырауы қатаң тексеру тәртібін және тәуелсіз аудиторлар тарапынан есеп берулер мен баланстарды бекітуін талап етті.

1931 жылы АҚ пен басқа  кәсіпорындардың есеп берулері  мен баланстарын міндетті аудиторлық  тексеруді және оның өткізілуі өздігінен реттелуді шарт етіп қойған үкіметтік қаулы қабылданды. 1932 жылы құрылған Аудиторлар институтының аудиторлық қызмет саласындағы мәселелерді талқылайтын мамандандырылған комитеті бар.

Қазіргі кезде Германиядағы аудиторлық кызмет 1961 жылдың 24-ші шілдесіндегі Аудиторлардың кәсіби жарғысы туралы заңға сәйкес жүзеге асырылады. Бұл елде кәсіби аудиттің екі ұйымы жұмыс істейді: Аудиторлар палатасы және Аудиторлар институты. Мұның біріншісіне мүшелікке кіру әрбір аудиторға немесе аудиторлық фирмаларға міндетті болса, ал екінші ұйымда - әркімнің өз еркі өзінде болады, сөйтсе де онда 90%-тен де жоғары неміс аудиторлары бар. Аудиторлар палатасына мүшелікке кіру өздері аудиторлар болмаса да,

барлық аудиторлық ұйым басқармасы мүшелеріне міндетті. Палатаның  қызметін федералды Экономика министрлігі бақылайды. Бұл бақылау оның ісін басқаруды қарастырмайды, тек ГФР (ФРГ) зандары мен Палатаның өз жарғысының сақталуын қадағалаумен шектеледі.

1867 жылдың 24-ші шілдесінде Францияда «есепшот бойынша комиссар» деп аталатын айрықша ревизорлардың акционерлік қоғамдардың баланстарын міндетті түрде тексеру мен бағалау туралы ережесін бекіткен қоғамдық заң қабылданды.

Меншік иесі болып табылатын  капиталист өндірістік және қаржылық істермен тікелей шұғылдануын сиретіп, бұл жауапты Істі жалдап алған қызметкеріне тапсыра салады немесе акцияны меншіктеуден, қандай да бір қоғамдық облигациялардан түсетін табыспен күнелтетін, яғни өмір сүретін рантьеге (несиеге берілетін ақша капиталынан түскен табыспен күн көретін адамдар) айналады.

Акционерлік қоғамдағы есеп пен есеп берулерді тексеретін және кұнды қағаздарды ұстайтын бухгалтер-аудитор бір ыңғайда кәсіпорын мен оның қызметінен түсетін табыстың қаржылық тұрақтылығы туралы мәліметтерге сенімділікпен кепілдік бере алады.

1942 жылы Францияда аттестациядан өткен Бухгалгерлер менсарапшы-бухгалтерлер палатасы құрылды (екінші категориялы сарапшы-бухгалтерлер сияқты барлық құқыққа ие болған жоқ). Үш жылдан кейін Сарапшы-бухгалтердің палатасы үкіметтік декретпен (жоғарғы өкіметтің заң күші бар қаулысы) реттемеленді. Бұл палата Экономика және қаржы министрінің қамқорлығында болды. 1945 жылы құрылған Француздық аттестаациядан өткен бухгалтерлер мен сарапшы-бухгалтерлердің қоғамы өз мүшелерінің алдына мынадай мәселелерді қойды:

• міндеттерді ерікті біліктілікпен орындау арқылы қоғамдық мүдденіқорғау;
• мамандық мүддесін таныту және алдыңғы қатарға шығару;
• есеп, тексеру, бақылау және аудит бойынша маман кадрларды дайындап шығару.

Қоғам мамандардың мүдделеріне  қатысты маңызды проблемаларды талқылауға арналған съезді ұдайы өткізіп тұрады. Съезд қорытындылары бойынша аудиторлық тексеруді жүргізу әдісі мен құқықтық мәселелерді, есебі бойынша ұсынысты да қамтитын есеп берулер жарияланып отырады. Бұл материалдарды бухгалтер-аудиторлар өз тәжірибесінде пайдаланады. Француздық аттестациядан өткен және бухгалтер-аудиторлар қоғамы екі деңгейдегі - ұлттық және аймақтық органдар арқылы басқарылады.

1968 жылы бухгалтерлік есеп пен аудит саласындағы халықаралық ұйымдар мен қоғамдық және мемлекеттік органдардың алдында өз мүшелерінің мүдделерін танытатын есепшот бойынша Комиссарлар ұйымы пайда болды. Аудиторлардың қоғамдық ұйымдары үкімет және сот органдарымен тығыз жұмыс істейді.

Франциядағы аудиторлық кызмет 1969 жылдың 12-ші тамызындағы Декретке және 1994 жылдың 24-ші қаңтарындағы Үкімет қаулысына сәйкес жүзеге асырылады. Аудит саласындағы негізгі жұмысты жалпы мемлекеттік деңгейде кәсіби ұйым Есепшот бойынша комиссарлардың ұлттық компаниясы жүргізеді.

Аудиторлық қызметті аймақтық деңгейде шамамен 30 аймақтық компаниялар реттейді. Тұтастай алғанда, Францияда аудиторлық қызметті басқарудың жеткілікті дәрежеде қатаң түрде орталықтандырылған жүйесі қалыптасқан.

Аудиторлық істі жетілдіру бойынша жұмыстың көп бөлігін бухгалтер-аудиторлардың басқа ұлттық қоғамдары жүргізеді. Мысалы, әлемдік экономикалық дағдарыс бухгалтер-аудиторлар институтының құрылуын тездетті, ал Жапонияда Өнеркәсіп және басқару министрлігі айналысады. Бұл елдегі бухгалтерлік есеп пен есеп берулердің осы заманғы жағдайы 1945-ші жылғы Жапон аралдарын жаулап алған американдықтар мен генерал Дуглас Макарутра әкімшілігі жүргізген экономикалык қайта құру шарасының әсерімен болды. Бұл кезеңде аудиторлық іс ұйымдарында сөзсіз көрініс тапқан америкалық тәжірибемен қалыптаскан формалар мен әдістерге негізделген бухгалтерлік есеп пен есеп берушілердің тәртібі әзірленді. Оның ішінде,бухгалтерлік стандарт бойынша кеңес кәсіпорындарды тексеру туралы бірқатар ережелерді жасады.