Дебетовая и кредитовая задолженность

Если при приеме ценностей  выявлено их несоответствие договору, то бухгалтер все равно должен кредитовать счет 60 "Расчеты с  поставщиками и подрядчиками" по итогу полученного счета. Это  связано с тем, что поставщик (или  подрядчик) может как признать, так и не признать полностью или частично предъявляемую ему претензию. Потому, как только будет установлена недостача ценностей, ее следует заактировать, после чего бухгалтер может сделать запись:

Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям"  
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Для бухгалтерского учет финансовых последствий за нарушение условий  договоров применяется счет 76.2 "Расчеты  по претензиям", по дебету которого отражаются расчеты по претензиям:

• к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов несоответствиям цен и тарифов, обусловленным договорами, а также при выявлении арифметических ошибок;
• к поставщикам материалов, товаров, как и к организациям, перерабатывающим материалы предприятия, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу;
• к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх норм естественной убыли;
• за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом;
• по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом.

Таким образом, поставщик  и/или подрядчик считаются кредиторами  на полную сумму выставленных ими  счетов. Иными словами объем кредиторской задолженности не уменьшается до момента признания кредитором нарушения  обязательств и размера нанесенного  ущерба. Но покупатель обязан отразить также и сумму выставленных поставщику и /или подрядчику претензий.

Если после этого поставщик  или подрядчик соглашаются с  претензией, то проблем не возникает, но если поставщик претензию не признает, то на счете 76.2 "Расчеты по претензиям" сальдо будут числиться довольно долго, вплоть до решения суда и последующей:

• или оплаты;
• или списания в убыток спорных сумм.

Систематизация записей  по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" вызывает множество  вопросов, связанных с тем, как  отражается:

1. Погашение возникающей  кредиторской задолженности? 
2. Выданные авансы? 
3. Предоплата? 
4. Оплата векселем?

1. Погашение  возникающей кредиторской задолженности

По договору поставки предприятие  получило в собственность уже  отгруженные ему или уже оприходованные им товары. По договору подряда ему  могли быть оказаны какие-либо услуги. В обоих случаях у предприятия  возникает кредиторская задолженность, которую следует погасить. Делается это просто, согласно правилу Дегранжа (1802): "Тот, кто получает, дебетуется, тот, кто выдает, кредитуется", т.е. счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется, как получающий, кредитуются счета, с которых эта задолженность бала погашена.

2. Выданные  авансы

Авансы - это средства, выплаченные  раньше, чем начаты действия, связанные  с выполнением договора поставщиком, подрядчиком. Аванс нельзя путать, как  это часто делают, с предоплатой. Аванс выдается покупателем и/или  заказчиком поставщику и/или подрядчику с тем, чтобы получатели могли  выполнить свои обязательства.

Аванс, в таких случаях, показывается по дебету счет 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками" и в результате этого счет становится активным, т.е. он отражает дебиторскую  задолженность, которая должна быть погашена товарами, услугами или иными  ценностями дебитором.

3. Предоплата

Предоплата это уплата цены до того как ценности перейдут в собственность плательщику.

Пример

Вы приходите в столовую, берете поднос, на который ставите тарелки  с едой, подходите к кассе и  платите деньги. Это оплата. Дело в том, что когда вы ставили  тарелки с едой на поднос, эта  еда, но не поднос и тарелки, перешли  в вашу собственность, и у вас, о чем вы, разумеется, не думали, возникла кредиторская задолженность, которую  вы погасили. 
Но вот другой случай. Вы приходите в столовую, идете в кассу, читаете меню, платите деньги, вам выдают чеки, с которыми вы направляетесь к раздаче. Теперь у вас возникла дебиторская задолженность. Столовую вы прокредитовали, она должна вам пищу, которая пока еще не перешла в вашу собственность, что произойдет только тогда, когда взамен чеков раздача выдаст вам уже оплаченные вами блюда. Это была предоплата.

Мы привели примеры, когда  момент перехода права собственности  на ценности и момент их оплаты практически  совпадают во времени. Однако временная  разница между этими моментами  может быть огромной, если товары поступают  издалека или, что тоже очень важно, поставщик и/или подрядчик испытывают недоверие к покупателю и/или  клиенту (заказчику). Или, что также  бывает достаточно часто, счет к покупателю, по чисто техническим причинам, поступает  раньше, чем поступает товар.

В сущности, весь смысл предоплаты сводится к тому, что пока ценности не перейдут в собственность покупателя и/или услуги не будут оказаны, а  деньги были уже выплачены, у плательщика  будет дебиторская задолженность. Следовательно, как только поставщик  отгрузит ценности, и право собственности  на них перейдет к покупателю, дебиторская  задолженность будет погашена. А  с бухгалтерской точки зрения вся проблема сводится к тому, что  счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" сначала дебетуется, а уже потом кредитуется.

ГК РФ, в частности, статьями 487 и 711 ГК РФ, предприятиям предоставлено  право в договорах, заключаемых  между ними, предусмотреть обязанность  покупателя, заказчика полностью  или частично оплатить продукцию, товар, работы, услуги до их передачи, выполнения, оказания. Согласно статье 487 ГК РФ полная или частичная оплата продукции, товаров, работ и услуг до их передачи покупателю заказчику представляют собой виды предварительной оплаты по договору. Предварительная оплата должна быть произведена в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, то обязательство должно быть исполнено  в разумный срок после возникновения  обязательства.

Понятие аванса как формы  предварительной оплаты расчетов по договору дается в статье 711 ГК РФ "Порядок  оплаты работы", в соответствии с  которой "подрядчик вправе требовать  выплаты ему аванса либо задатка  только в случаях и в размере, указанных в законе или договоре", и в статье 735 ГК РФ "Цена и оплата работы", в которой отмечено, что "с согласия заказчика работа может быть оплачена им при заключении договора полностью или путем выдачи аванса".

Следовательно, в соответствии с нормами ГК РФ предварительная  оплата может быть произведена полностью  или частично. Частичная предварительная  оплата является авансом.

Но независимо от того, произвел ли покупатель полную предварительную  оплату или частичную (аванс), перечисленные  суммы должны отражаться по счету 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Однако при организации бухгалтерского учета расчетов необходимо учитывать  одно очень важное требование: в  бухгалтерской отчетности все обязательства  должны представляться в развернутом  виде, то есть дебиторская задолженность - в активе, кредиторская задолженность - в пассиве. Поэтому представляется целесообразным предоплату и авансы отражать на отдельном субсчете к  счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - "Авансы и  предоплаты". При получении материальных ценностей, работ и услуг бухгалтер  должен сделать зачет по субсчетам  счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":

Дебет 60 субсчет "Расчеты  по поставленным товарно-материальным ценностям, работам, услугам" 
Кредит 60 субсчет "Авансы и предоплаты"

4. Оплата  векселями

Если поставщик отгрузил покупателю продукцию, то независимо от того, как и чем будет оплачена эта партия товаров, их реализация уже  состоялась.

Правда, если согласно учетной  политике администрация предприятия  выбирает для целей налогообложения  моментом реализации оплату, что получение  вместо денег векселя, вопреки логике и здравому смыслу, реализацией не признается, а считается трансформацией товаров в дебиторскую задолженность. Впрочем, это соответствует требованию осмотрительности, предусмотренному ПБУ 1/98, однако, если исходить из этого требования, то и вся реализация должна считаться  по оплате, а не по отгрузке.

Далее, при налогообложении  новая ситуация: если счет продавца оплачен векселем третьих лиц (индоссамент), то это уже считается реализацией.

Для отражения платежа  векселем вводится новый счет, поскольку  составители плана счетов не упомянули  о нем, то на практике применяется  субсчет (как счет) 60 "Векселя выданные". В результате данной операции на этом счете сохраняется кредиторская задолженность перед поставщиком, но уже в большем объеме: не только за товары, но и проценты за отсрочку платежа.

На каком счете учитывать  проценты - большая теоретическая  проблема. Возможны следующие варианты:

1. Дебетуются  счета затрат или 44 "Расходы  на продажу".

Преимущества этого варианта состоят в том, что выписка векселя сопровождается принятием дополнительного обязательства оплатить товары по более высокой цене.

Недостатки этого метода сводятся к тому, что расходы, связанные с оплатой процентов относятся не к тому моменту, когда был выдан вексель, а к периоду, в течение которого вексель будет действителен. Кроме того, принимая на себя дополнительное обязательство, администрация предприятия увеличивает себестоимость товаров.

2. Дебетуется  счет 97 "Расходы будущих периодов" и в течение срока, на который  вексель был выдан, бухгалтер  списывает проценты, по вексельному  обязательству.

Преимущество сводится к более равномерному распределению расходов. Для чего счет 97 "Расходы будущих периодов" каждый отчетный период кредитуется и дебетуется счет 91.2 "Прочие расходы".

Недостатки: дополнительная работа по распределению, как правило, небольших сумм.

3. Дебетуется  счет 41 "Товары".

Это связано с тем, что  счет 41 "Товары" трактуется как  калькуляционный, и на нем следует  отразить реальную себестоимость купленных  товаров.

Преимущества варианта к тому и сводятся, что только в этом случае выполняются условия допущения непрерывности деятельности (ПБУ 1/98) и допущения временной определенности.

Недостатки: осложняется учет товарных операций, особенно если он ведется по натурально-стоимостной схеме. Так как в этом случае, дебетуя счет 41 "Товары", необходимо в аналитическом учете распределить общую сумму уплачиваемых процентов (часто незначительную) между аналитическим счетами. В результате учетная номенклатура возрастает, а бухгалтерская работа осложняется.

4 Дебетуется счет 91.2 "Прочие расходы".

Этот вариант отличается от варианта (1) только тем, что расходы  по процентам не включаются в себестоимость.

Преимущества: максимальная простота и логическая четкость.

Недостатки: занижается себестоимость товарной массы.

5. Дебетуется  счет 60 "Расчеты с поставщиками  и подрядчиками" только на стоимость  товаров, а проценты начисляются  по истечении каждого отчетного  периода:

Дебет 91.2 "Прочие расходы" 
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Преимущества: отпадает необходимость в ведении счета (субсчета) 60 "Векселя выданные".

Недостатки: уменьшается действительная величина кредиторской задолженности.

Отмечая все за и против перечисленных пяти вариантов, мы хотим  обратить внимание на то обстоятельство, что выбор варианта зависит от администрации предприятия при  выборе учетной политики.

Если покупатель оплатил  товары переводным векселем, т.е. имел место индоссамент. В этом случае дебетуется счет "Векселя выданные" и кредит счета 62 "Векселя полученные". В данном случае могут возникнуть и обычно возникают проблемы, связанные  с исчислением расходов по получению  и оплате процентов, но проблема их отражения в бухгалтерском учете  будет зависеть от выбранных администрацией вариантов учетной политики.

Однако при формировании учетной политики необходимо принимать  во внимание положения нормативных  актов, регламентирующих бухгалтерский  учет. В соответствии с пунктом 6.3. ПБУ 10/99 оценка расхода (или оценка приобретаемого имущества), которая равна величине оплаты и (или) кредиторской задолженности  по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными  средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или  подлежащих передаче организацией.

Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых  обстоятельствах обычно организация  определяет стоимость аналогичных  товаров (ценностей). Следовательно, если условиями договора будет предусмотрен порядок погашения задолженности  не денежными средствами, а товарно-материальными  ценностями или векселями, то оценка товаров, работ, услуг должна быть равна  стоимости переданных ценностей.