Источники формирования в некоммерческих организациях

3) участием Российской  Федерации, субъектов РФ и муниципальных  образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (бюджетных  инвестиций юридическим лицам). Государственная  помощь предполагает предоставление  денежных средств или иных  активов без намерения получить прибыль от их использования, а только для финансирования конкретных мероприятий (предоставление бюджетных кредитов нельзя считать предпринимательской деятельностью, так как проценты по ним начисляются и уплачиваются прежде всего для того, чтобы исключить потери бюджета за счет иммобилизации денежных средств3). Участие государственных и муниципальных органов в уставных капиталах коммерческих организаций относится к предпринимательской деятельности и имеет в качестве основной цели именно получение прибыли.

Для целей бухгалтерского учета бюджетные средства подразделяются:

– на средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.). Предоставление этих средств может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими приобретение определенных видов активов, их местонахождение или сроки приобретения и владения;

– средства на финансирование текущих расходов. K ним относятся бюджетные средства, отличные от предназначенных на финансирование капитальных расходов.

Условия для принятия бюджетных средств к учету:

– имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т.п.;

– имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Очевидно, что принятие бюджетных средств к учету не обязательно обусловлено их фактическим получением. Проще говоря, если по состоянию на какую – либо дату имеются извещение финансирующего органа о суммах выделенных ассигнований и смета расходов, под которые эти ассигнования выделяются, в бухгалтерском учете должна быть сделана проводка:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 86 «Целевое финансирование» – на сумму бюджетных средств, причитающихся к получению.

Пунктом 12 ПБУ 13/2000 установлено: если организация фактически получила бюджетные средства, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия предоставления этих средств, отсутствует, в бухгалтерском учете отражаются возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т. п. Эти суммы учитываются как целевое финансирование до получения достаточных подтверждений того, что организация выполнит условия их предоставления.

То есть в данном случае должна быть сделана проводка:

Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 86 – на сумму поступивших денежных средств или

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» Кредит 86 – при получении имущества, отличного от денежных средств.

В соответствии с п. 8 и 9 ПБУ 13/2000 бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации. Одновременно по внеоборотным активам, приобретенным за счет бюджетных средств и подлежащим согласно действующим правилам амортизации, в общем порядке начисляются амортизационные отчисления.

Суммы бюджетных средств на финансирование капитальных расходов списываются на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов, подлежащих согласно действующим правилам амортизации, или в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации согласно действующим правилам. При этом целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации на финансовые результаты организации как прочие доходы.

В бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 86 – на сумму полученных бюджетных средств;

Дебет 86 Кредит 98 – на сумму, равную стоимости введенных в эксплуатацию объектов. Данная проводка делается одновременно с проводкой: Дебет 01 Кредит 08.

В случае когда капитальные расходы осуществляются посредством строительства объектов основных средств, получатель бюджетных средств является заказчиком строительства. Это значит, что суммы превышения бюджетных средств над суммами стоимости законченных строительством объектов являются прибылью заказчика и должны быть списаны на увеличение валовой и налогооблагаемой прибыли сразу после ввода объекта в эксплуатацию. Разумеется, это справедливо только в том случае, когда условиями предоставления бюджетных средств не предусмотрен возврат неиспользованной суммы государственному или муниципальному органу, передавшему эти средства. В бухгалтерском учете суммы превышения (при соблюдении указанного условия) списываются проводкой:

Дебет 86 Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

С месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, начинается начисление амортизации (для объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности):

Дебет счетов учета производственных затрат – 20, 23, 44 и т.д. Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Одновременно делается проводка на ту же сумму (сумму начисленной амортизации):

Дебет 98 Кредит 80 (91).

Таким образом, валовая налогооблагаемая прибыль увеличивается на сумму начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объектов основных средств, приобретенных или построенных за счет бюджетных средств. В течение всего этого срока остаток суммы бюджетных средств продолжает числиться на счете учета доходов будущих периодов – 83 (98).

Пример.

Некоммерческой организации 9 января 2013 г. направлены бюджетные средства на приобретение объекта основных средств в общей сумме 40 000 руб. с условием последующего использования приобретенного объекта в предпринимательской деятельности. Фактические затраты, подлежащие включению в инвентарную стоимость объекта, произведенные в период с 9 по 15 января, – 36 000 руб.; затраты, не увеличивающие стоимость объектов основных средств, – 2000 руб. Норма амортизации – 12%. Акт приемки – передачи (форма №ОС-1)4 оформлен 16 января 2013 г. Государственная регистрация прав на недвижимое имущество по приобретенному объекту не предусмотрена. Объект используется в основном производстве. Амортизация начисляется в последний день месяца.

В бухгалтерском учете будут оформлены проводки:

9 января 2013 г.:

Дебет 51 Кредит 86

– 40 000 руб.;

9 – 15 января 2013 г.:

Дебет 08-4 Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 36 000 руб.

В Плане счетов открытие субсчета «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств» к счету 08 не предусмотрено. Следовательно, произведенные расходы будут списываться непосредственно за счет источников финансирования (бюджетных средств):

Дебет 86 Кредит 60 – 2000 руб.;

16 января 2013 г.:

Дебет 01 Кредит 08 – 36 000 руб.;

Дебет 86 Кредит 83 – 36 000 руб.;

Дебет 86 Кредит 91 - 2000 руб.;

28 февраля 2013 г.:

Дебет 20 Кредит 02 – 360 руб.

и Дебет 98 Кредит 91 – 360 руб.

То есть сальдо по счету учета доходов будущих периодов на 1 февраля 2013 г. составит 36 000 руб., на 1 марта 2013 г. – 35 640 руб.

Налоговая база должна быть увеличена на 2000 руб. в январе и на 360 руб. – в феврале.

Суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов списываются в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. Целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально – производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально – производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.

Если выделение бюджетных средств связано с выполнением определенных условий, то период, в течение которого производится списание суммы со счета учета целевого финансирования, должен определяться исходя из времени признания отдельных видов расходов.

В бухгалтерском учете проводки:

Дебет 10, 70 и т.д. Кредит 86 (или 76, если на основании извещения ранее была сделана проводка: Дебет 76 Кредит 86) и Дебет 86 Кредит 83 (98) делаются одновременно.

При выдаче материалов в производство или выплате сумм начисленной оплаты труда делается проводка: Дебет 98 Кредит 91.

 

3.2 Учет операций  с основными средствами и нематериальными  активами

 

При осуществлении операций с основными средствами некоммерческой организации следует в первую очередь руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. №26н. Основные средства могут приобретаться некоммерческой организацией как за счет средств целевого финансирования, так и за счет доходов от предпринимательской деятельности, направленных специально на эти цели. Кроме того, некоммерческая организация может получать объекты основных средств от сторонних организаций и физических лиц безвозмездно. Основные средства, приобретенные организацией за плату, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая складывается исходя из суммы фактических затрат организации на их приобретение (п. 8 ПБУ 6/01).

Основные средства, поступающие к организации безвозмездно, принимаются к учету по рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 6/01).Согласно п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ объекты основных средств некоммерческих организаций не подлежат амортизации. Начисление износа по таким основным средствам производится в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. При этом движение сумм износа по указанным объектам учитывается отдельно на забалансовом счете 010 «Износ основных средств» (п. 17 ПБУ 6/01).

При выбытии отдельных объектов основных средств (включая продажу, безвозмездную передачу и т.п.) сумма износа по ним списывается со счета 010 «Износ основных средств».

Аналитический учет по счету 010 должен вестись организацией по каждому объекту основных средств. Отметим, что ни Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, ни ПБУ 6/01 не разделяют основные средства некоммерческих организаций на средства, приобретенные для ведения уставной деятельности, и средства, приобретенные для предпринимательской деятельности. Поэтому амортизации не подлежат все объекты основных средств некоммерческой организации независимо от того, за счет какого источника они приобретены и для каких целей предназначены.

В то же время следует учитывать, что норма, запрещающая начислять амортизацию на объекты основных средств некоммерческой организации, впервые была введена в п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. №31н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».

Приказ введен в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2000 г. Он распространяется только на те объекты основных средств, которые были приобретены (получены) организацией после 1 января 2000 г., и не затрагивает имущество, приобретенное до 1 января 2000 г. По имуществу, приобретенному до 1 января 2000 г., начисление амортизации и списание производятся в ранее установленном порядке (в том порядке, который действовал на момент принятия этого имущества к учету) (см. письмо Минфина России от 18 сентября 2000 г. №04-02-05/2).

Изложенный выше порядок начисления амортизации по объектам основных средств применяется исключительно для целей бухгалтерского учета.

Налоговое законодательство содержит совсем иные правила начисления и учета сумм амортизации по объектам основных средств некоммерческих организаций. Подробно этот вопрос изложен при рассмотрении вопросов налогообложения некоммерческих организаций.

Здесь мы отметим только следующее. Нормы действующего налогового законодательства о налоге на прибыль позволяют при определенных условиях начислять амортизацию по объектам основных средств некоммерческих организаций и учитывать начисленные суммы для целей налогообложения.

Для того чтобы оптимизировать процесс бухгалтерского и налогового учета основных средств и избежать ведения двойного учета, организациям при ведении бухгалтерского учета следует начислять износ исходя из тех же сроков полезного использования объектов основных средств, которые применяются для целей налогообложения (т.е. на основании Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1). При этом следует учитывать, что согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету и в общем случае пересмотру не подлежит. Поэтому по объектам основных средств, приобретенным до 1 января 2002 г., износ должен начисляться в том порядке, в котором он начислялся до этой даты (исходя из срока полезного использования, установленного на момент принятия объекта к учету).

При ведении бухгалтерского учета основных средств некоммерческая организация, с полным правом может применять положения п. 18 ПБУ 6/01, позволяющие организациям списывать в состав расходов стоимость основных средств в размере до 2000 руб. по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Если организация решает воспользоваться этим правом, то порядок учета основных средств стоимостью до 2000 руб. за единицу в обязательном порядке нужно зафиксировать в приказе об учетной политике организации.