«Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)»

       Многообразие  калькуляционных единиц требует  обоснованного подхода к их выбору для конкретных условий. Калькуляционная единица должна отражать соответствующую потребительскую стоимость, быть сравнимой на различных предприятиях, соответствовать единицам ценообразования и быть приемлемой для калькулирования себестоимости продукции с минимальной трудоемкостью.

       Рекомендации  по выбору калькуляционных единиц обычно приводятся в отраслевых инструкциях.

       1.3.Первичное накопление информации о затратах и методы привязки прямых расходов к объектам калькулирования

        Первичными объектами учета затрат на производство являются затраты трудовых и материальных ресурсов при выполнении различных производственных операций, затраты по содержанию и эксплуатации машин, механизмов, оборудования, зданий и сооружений, управлению производством. Данные об этих первичных затратах при помощи определенных методов бухгалтерского учета и различных учетных процедур группируют и обобщают по разным признакам, формируя необходимые для управления учетные показатели. Каждый первичный учетный объект относится к определенному элементу производства. Поэтому первый признак группировки затрат (первый признак объекта учета) – экономические элементы затрат.

      В бухгалтерском учете должны отражаться реально возникающие издержки (расходы) производства, сгруппированные по различным признакам, в частности, для формирования информации, необходимой для исчисления себестоимости продукции. Основой учета реальных (фактических) затрат на производство во всех отраслях народного хозяйства является надлежаще организованный первичный учет производственного потребления элементов производства.

      В настоящее время полностью освоено  первичное отражение затрат на производство при помощи бухгалтерских документов, имеющих юридическую доказательность  и устойчивые организационные основы – налаженный документооборот. Каждый документ, свидетельствующий о первичных затратах ресурсов на той или иной производственной операции или стадии производственного процесса, должен содержать необходимые сведения для группировки затрат по всем объектам учета и калькулирования.

      Аналитический код, отражающий затраты на производство, следует строить в расчете  на получение выходной информации, т.е. по всем аналитическим группировкам и показателям, которые необходимо формировать в системе бухгалтерского учета. Организационной и методической формой этого процесса является система первичного учета.

      В отличие от документооборота, представляющего  собой организационную систему  создания, проверки, обработки и  регистрации бухгалтерских документов, система первичного учета направлена на измерение и отражение показателей затрат производственных ресурсов в ходе производства. (Создание и использование в учетной работе первичных документов представляют собой только частный случай первичного учета.) Для достижения этой цели необходима всеобъемлющая система кодирования, нормативно-справочных номенклатур, массивов постоянной и условно-постоянной информации. Кодирование не должно отнимать дополнительное время у работников учета. В каждой классификационной группе кодов следует: выделять ключевой реквизит, посредством которого в памяти  компьютера отыскиваются все остальные реквизиты определенной группы  данных. Это позволяет ограничиться проставлением в первичных бухгалтерских документа только ключевого реквизита.

      Учет  фактических затрат на производство нужно строить исходя из след. основных принципов:

- полное  отражение первичных затрат на  производство;

- юридически  полноценная регистрация первичных  затрат на материальных носителях  в момент возникновения затрат  в процессе производства;

- локализация затрат по характеру, видам производства, местам возникновения, объектам учета и калькулирования;

-  прямое отнесение затрат на  объекты учета и калькулирования;

- отражение  всех затрат на производство  в системе счетов бухгалтерского  учета;

- сопоставимость фактических показателей учета затрат с плановыми величинами.

      Полное  отражение  первичных затрат на производство означает, что все расходы, связанные  с производственным потреблением ресурсов, регистрируются в процессе первичного наблюдения и отражаются в бухгалтерском учете безо всякого исключения. Регистрация же первичных затрат на материальных носителях данных, обеспечивающая юридическую доказательность факта их совершения, необходима в соответствии с требованиями метода бухгалтерского учета и обеспечивает надлежащий контроль за правильностью, целесообразностью и законностью затрат.

Первичная группировка информации о затратах по экономическим  элементам

 

      Для целей формирования бухгалтерской  отчетности предприятия информация должна быть  сгруппирована по экономическим элементам:

- материальные  затраты;

-затраты  на оплату труда;

- отчисления  на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие  затраты.

      При кажущейся простоте подобной группировки  по экономическим элементам возникает  достаточно сложный вопрос: каким образом провести границу между материальными затратами и прочими затратами.

      Все существующие на сегодняшний день отраслевые нормативные документы по планированию и калькулированию себестоимости  не обязательны для применения ни в целях формирования бухгалтерской отчетности, ни в целях калькулирования себестоимости продукции.

      Как показывает практика, для группировки  затрат по экономическим элементам  в основном используются критерии, перечисленные либо в отраслевых инструкциях, либо в инструкциях  по составлению статистической отчетности. При этом Постановлением Госкомстата России от 26 декабря 2000 г. № 129 « Об утверждении статистического инструментария для организации наблюдения за затратами на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на 2001 год» предписывается для группировки затрат по экономическим элементам руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли³, типовыми отраслевыми методологическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) соответствующих отраслей экономики, а также Федеральным законом от 6 мая 1998 г. №71-ФЗ «О плате за пользование водными объектами».

      Предприятиям, которые предполагают  и в дальнейшем пользоваться ранее применявшейся  группировкой затрат по экономическим  элементам, предусмотренной Положением о составе затрат, следует помнить, что в соответствии с Федеральным  законом от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах» с 1 января 2002 г.  Введена в действие глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. В связи с этим Положение о составе затрат утрачивает силу.⁴

      Классификация затрат на производство в целях формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль  приведена в статье 253 «Расходы, связанные с производством и реализацией» НК РФ.

      Согласно  НК РФ расходы, связанные с производством  и реализацией, включают в себя:

- расходы,  связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров,  выполнением работ, оказанием услуг,  приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- расходы  на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание  основных средств и иного имущества,  а также на их поддержание  в исправном (актуальном) состоянии;

- расходы  на освоение природных ресурсов;

- расходы  на НИОКР;

- расходы  на обязательное и добровольное  страхование;

- прочие  расходы, связанные с производством  и (или) реализацией.

      Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в целях налогообложения подразделяются следующим образом:

- материальные  расходы;

- расходы  на оплату  труда;

- суммы  начисленной амортизации;

- прочие  расходы.

      Следует обратить внимание на то, что согласно ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, отнесены к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

        В любом случае, если предприятие в целях классификации затрат по экономическим элементам и калькулированию себестоимости и соответственно формирования бухгалтерской отчетности использует ту или иную отраслевую инструкцию, требования органов статистики, группировку расходов, предусмотренную налоговым законодательством , и пр., то это является осознанно выбранным элементом учетной политики и подлежит раскрытию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету  о прибылях и убытках.

      Группировка затрат по экономическим элементам  не показывает цели и назначение понесенных расходов, их целесообразность, связь  между затратами и полученными результатами (принцип соответствия доходов и расходов), их взаимосвязь с объемом производства или другими факторами, влияющими непосредственно на себестоимость единицы продукции. В целях получения этой или другой необходимой для управления производством информации следует использовать другие классификационные признаки.

      Первичная группировка информации о затратах по местам их возникновения

      Издержки  производства лучше всего  контролировать при производственном потреблении  ресурсов, т.е. там, где происходит производственный процесс или его обслуживание. В связи с этим для аналитической детализации и группировки затрат решающее значение приобретают такие признаки их учета, как места возникновения затрат. Развитие учета по этим признакам определяет сегодня главное направление совершенствования производственного учета, контроля и управления формированием издержек производства.

      Места возникновения затрат, как правило, представляют собой структурные  подразделения предприятия  (цехи или участки производства), которые выделяются в самостоятельные объекты учета. Такое выделение позволяет уже на начальном этапе бухгалтерского учета классифицировать издержки, возникающие в подразделениях предприятия, и обеспечивать дифференцированное распределение понесенных расходов на единицу продукции, необходимое для точного калькулирования себестоимости. По местам возникновения затрат организуют планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов.

      Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по элементам производства и статьям себестоимости. Структурные подразделения определенным образом соподчинены, например «цех-участок-бригада», поэтому и аналитический учет по местам возникновения затрат должен строиться по иерархическому принципу. По отношению к процессу производства места возникновения затрат можно классифицировать как производственные, обслуживающие и условные:

- к  производственным относятся цехи, участки, бригады;

- к  обслуживающим – отделы и службы  управления, склады, лаборатории и  т.п.;

- в  условных местах возникновения  затрат возникают не связанные  с конкретными структурными подразделениями  затраты, которые следует группировать  как самостоятельные объекты  учета; это, например, та часть общецеховых расходов, которая не относится к конкретным управленческим службам цеха.

      Номенклатура (перечень) мест возникновения затрат устанавливается на определенный период и закрепляется распоряжением руководителя предприятия, которое обязательно для выполнения всеми работниками. Подробность  аналитической работы по этим местам возникновения затрат зависит от целесообразности выделения объектов с точки зрения трудоемкости учета и возможной эффективности использования получаемой информации. Номенклатура мест возникновения затрат должна предусматривать единую систему их кодирования, которая используется при организации обработки учетной информации. Схема построения такого кода должна предусматривать возможность сортировки и группировки данных о затратах по любым закодированным признакам в разных комбинациях. Пример подобного построения кода  представлен в приложение 2.