Методика проведения аудита основных средств

Методика  проведения аудита Основных Средств.

Цель  аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

В ходе проверки основных средств, если планом аудита не предусмотрено иное, аудиторы могут  рассмотреть и связанные с  ними области учета и статьи отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных средств  в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы, возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство, обязательства по налогу на имущество и т.п.

Аудитору необходимо:

• оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;
• определить методы проверки;
• разработать программу аудиторских процедур по существу.

Для разработки эффективного подхода к аудиту основных средств на стадии планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита и позволяет качественно и доказательно сформировать выводы аудитора в Письменной информации аудитора руководству экономического субъекта и в аналитической части аудиторского заключения.

При оценке системы  внутреннего контроля аудитор должен проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств, осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота, провести экспертизу применяемой формы учета, проверить наличие регистров бухгалтерского и налогового учета, установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

После этого, аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении основных средств.

С помощью аудиторских  процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности.При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

По результатам  проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском  учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

Если аудитор  осуществляет аудиторскую проверку организации впервые, то он должен получить доказательства того, что:

• начальные сальдо по счетам учета основных средств не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;
• остатки по счетам учета основных средств на начало текущего периода правильно перенесены из предыдущего периода (за исключением случаев изменения начального сальдо в результате переоценки основных средств);
• учетная политика организации в отношении оценки и амортизации основных средств применялась последовательно от периода к периоду.

Если это  не первая аудиторская проверка организации  данным аудитором, ему необходимо убедиться  в том, что остатки по счетам учета основных средств на начало отчетного периода соответствуют остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец отчетного периода.

Если организация  провела переоценку основных средств  и их балансовая стоимость на начало отчетного периода изменена, аудитору необходимо убедиться в правильности отражения в отчетности переоцененной (восстановительной) стоимости основных средств.

Объем выборки  для проверки сальдо по счету учета  основных средств и операций с  ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может быть изменен.

В случае, когда  у организации достаточно большое  количество объектов основных средств, при проверке сальдо по счетам учета основных средств может применяться репрезентативный метод выборки. Если количество объектов основных средств не столь велико, то применяются как репрезентативный, так и не репрезентативный методы выборки.

При выборочной проверке аудитору необходимо предварительно разделить на подсовокупности (стратифицировать) всю совокупность основных средств, чтобы отобранными для проверки могли быть с равной вероятностью элементы всех подсовокупностей.

Совокупность  основных средств организации может быть разделена на подсовокупности:

• территориальная обособленность. В выборку с равной вероятностью должны попасть основные средства, расположенные в различных обособленных подразделениях проверяемой организации;
• производственные характеристики. Для выборочной проверки необходимо отобрать основные средства, используемые на различных стадиях производственного процесса в организации или в разных производствах, если организация является многопрофильной;
• классификация в отчетности. Если в отчетности основные средства классифицированы по нескольким группам, например, земельные участки, здания и сооружения, машины и оборудование, необходимо, чтобы в выборку попали основные средства, отраженные по каждой статье. Аудитор может принять решение не проверять элементы по какой-либо из статей классификации основных средств, если она значительно меньше уровня существенности и возможные нарушения не повлияют на достоверность финансовой отчетности организации в целом;
• классификация по амортизационным группам. Если основные средства организации разделены на несколько амортизационных групп, в выборку должны попасть основные средства из разных амортизационных групп;
• другие классификации, в зависимости от особенностей проверяемой организации.

При аудите необходимо проверить, застрахованы ли основные средства на случай стихийных бедствий. Достаточна ли сумма страхового покрытия. Проводится ли ее периодический пересмотр. Наличие программы страхования ценных для организации активов, регулярная оценка достаточности страхового покрытия свидетельствуют о надежности внутреннего контроля в организации и о стремлении ее руководства избежать возможных убытков в связи с потерями производственных мощностей и соответствующим сокращением производства.

При проверке операций по учету основных средств, необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.01 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина РФ 13.10.2003 N 91н, а для целей налогообложения положениями Налогового кодекса (далее - НК РФ).

Порядок отражения  операций на счетах бухгалтерского учета  регулируется Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. N 94н.

Для детальной проверки операций с основными  средствами, необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:

1. Проверка  применения декларированных в  учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств

При проверке учетной политики организации необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н, а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса.

Выполняя  процедуру проверки применения декларированных  в учетной политике способов ведения  бухгалтерского и налогового учета  основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Соответствует ли порядок применения декларированных способов ведения бухгалтерского учета основных средств положениям учетной политики организации?
• Соответствует ли порядок применения декларированных способов ведения налогового учета основных средств положениям учетной политики организации?

Проверка  полноты применения элементов учетной  политики для целей бухгалтерского учета

В процессе проведения аудита целесообразно провести анализ полноты применения, декларированных  способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, отраженных в учетной политике организации.

Это следует производить с учетом информации о специфике деятельности организации, полученной на этапе предварительного ознакомления с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

На данном этапе необходимо сформировать мнение о достаточности элементов учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета основных средств и их соответствие специфике и масштабам деятельности аудируемого лица.

Также необходимо оценить адекватность раскрытия  информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности и влияние применяемых  методов учета на достоверность  показателей отчетности.

Проверка  полноты применения элементов учетной  политики для целей налогового учета

Порядок формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли осуществляется в соответствии с требованиями НК РФ. Согласно ст. 313 НК РФ, система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В процессе проведения аудита целесообразно провести анализ полноты применения декларированных  способов ведения налогового учета  основных средств, отраженных в учетной  политике организации.

Необходимо сформировать мнение о достаточности элементов учетной политики для целей налогового учета основных средств и их соответствие специфике и масштабам деятельности аудируемого лица.

По  результатам аудита следует подготовить  мнение аудитора по вопросам:

• полноты применения декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, отраженных в учетной политике организации;
• достаточности элементов учетной политики и их соответствие специфике и масштабам деятельности экономического субъекта;
• целесообразности применения указанных способов

2. Проверка  правильности организации учета  основных средств 

Выполняя  процедуру проверки правильности организации  учета основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Соответствуют ли данные аналитического учета основных средств данным синтетического учета?
• Соответствуют ли данные синтетического учета основных средств данным бухгалтерской отчетности?
• Раскрывается ли в бухгалтерской отчетности информация об основных средствах, предусмотренная положениями нормативных актов?

Сверка  данных аналитического учета основных средств с оборотами и остатками  по счетам синтетического учета

При проведении аудита необходимо сверить тождество  данных аналитического учета основных средств оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Данные инвентарных  карточек суммарно сверяются с данными  синтетического учета основных средств. Данные аналитического учета основных средств должны соответствовать  оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учета основных средств. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Сверка  данных бухгалтерского учета основных средств, с данными бухгалтерской  отчетности

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем  аудиторских доказательств, чтобы  убедиться, что:

• конечные сальдо по счетам синтетического учета основных средств предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности (ф. NN 1, 5) на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета основных средств;
• в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки основных средств) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.

Если организация  провела переоценку основных средств  и их балансовая стоимость на начало отчетного периода изменена, аудитору необходимо убедиться в правильности отражения в отчетности переоцененной (восстановительной) стоимости основных средств.

Тестирование  правильности отражения хозяйственных  операций в бухгалтерском и налоговом  учете

Аудитор должен исходить из предпосылок того, что  на стадии планирования нельзя провести "изучение, анализ и оценку" заданных стандартом сторон деятельности организации применительно ко всему объему совершаемых хозяйственных операций с основными средствами. Поэтому выбираются самые существенные из них (критериями выбора служат максимальные суммы по оборотам и сальдо счетов бухгалтерского учета 01, 02, 03, 07, 08), и по тому, как осуществляется учет и контроль на этих самых больших и ответственных участках, аудитор формирует свое мнение о системе бухгалтерского учета в целом.