Методы калькулирования себестоимости

В силу основополагающего характера данных подходов к формированию себестоимости следует считать методы учета по фактической и нормативной себестоимости системами учета затрат. Таким образом, в настоящее время существует две базовые системы учета: учет по фактической себестоимости и учет по нормативной (плановой) себестоимости. Естественно, что вторая система предусматривает использование теоретических разработок и инструментария стандарт-коста.

Следующей важной классификацией методов учета является их деление по полноте включения затрат в себестоимость продукции.

1. Метод учета затрат по полной себестоимости. Калькуляция себестоимости с полным распределением (включением) затрат – это метод калькулирования себестоимости, при котором затраты делятся на прямые и косвенные (накладные), а производственные накладные расходы распределяются пропорционально по центрам ответственности или видам продукции с использованием одного или нескольких коэффициентов списания (absorption costing).

2. Маржинальный метод учета затрат – метод калькулирования себестоимости, при котором затраты делятся на переменные и постоянные; переменные затраты относятся на себестоимость выпущенной продукции, а постоянные подлежат списанию на финансовый результат от ее продажи.

Использование данных методов так же, как и в первом случае, предполагает выбор базового подхода к калькулированию себестоимости. В силу этого данные методы следует считать вторым уровнем системы учета затрат, что предполагает выделение подсистем учета затрат по полной себестоимости и учета затрат по сокращенной (маржинальной) себестоимости. Вторая подсистема основана на использовании методологии и инструментария западной системы «директ-костинг». В силу этого вторая подсистема учета затрат может иметь вид простого директ-костинга (основанного на использовании в учете данных только о переменных затратах) или развитого директ-костинга (при котором в себестоимость наряду с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты на производство и продажу продукции).

На третьем уровне калькулирования себестоимости предполагается использование методов, классифицированных по отношению затрат к технологическому процессу производства.

1. Попроцессный (пооперационный) метод учета затрат (отечественный аналог зарубежного АВС), а также калькулирование по услугам (функциям) и система DBR (drum-buffer-rope-scheduling).

Попроцессный метод учета издержек – способ учета издержек на счетах управленческого учета по отдельным подразделениям за отчетный период. Попроцессный метод применяют организации, которые серийно производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный процесс. К этой группе методов можно отнести метод калькулирования по услугам (функциям), то есть учет затрат ведется по услугам или функциям (например, столовые, обслуживание, персонал). Они могут называться центрами услуг, подразделениями или функциями [7, с.97].

2. Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции – это способ учета издержек на счетах управленческого учета, при котором объектом учета выступает передел – законченная часть технологического процесса, которая завершается выпуском промежуточного продукта – полуфабриката. Попередельный метод учета затрат применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов).

3. Позаказный (партионный) метод учета затрат (условно говоря, в эту же группу можно отнести и западную систему JIT, а также калькулирование по контрактам). Позаказный метод учета издержек – способ учета издержек на счетах управленческого учета по каждому заказу или партии продукции.

Позаказный метод калькулирования себестоимости используется при изготовлении уникальной или выполняемой по специальному заказу продукции. На данном уровне калькулирования речь идет уже не о системах (подсистемах), а именно о методах учета затрат. Кроме того, следует отметить значительное разнообразие трактовок методов с точки зрения разных авторов.

На четвертом уровне калькулирования предполагается дальнейшая дифференциация методов, основанная на детализации представленных на третьем уровне. В частности, попередельный метод имеет два варианта [1, с.124]:

– полуфабрикатный вариант (движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полу-фабрикатов после каждого передела);

– бесполуфабрикатный вариант (учет затрат ведется по каждому переделу, но в бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается.

Себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют себестоимость готового продукта.

Совокупность систем и методов учета затрат представлена на рис. 1.

Таким образом, система методов учета затрат и калькулирования себестоимости имеет четырехуровневую структуру. Прежде всего, это наиболее основополагающие подходы к формированию себестоимости (условно говоря, системы учета затрат по фактической и по нормативной себестоимости), то есть первый (базовый) уровень.

На втором уровне находятся подсистемы учета затрат, определяющие цель калькулирования себестоимости (для внешней отчетности или для принятия управленческих решений), то есть подсистемы учета полных затрат и маржинальный метод учета затрат.

 

Рис.1. Структура систем и методов калькулирования по уровням

На третьем уровне расположены конкретные методы учета затрат и калькулирования себестоимости, выбор которых определяется спецификой деятельности организации и особенностями производственного процесса (позаказный, попередельный и др.).

В условиях деятельности конкретной организации выбор систем и методов калькулирования на каждом из уровней предполагает формирование наиболее оптимальной совокупности применяемых систем и методов учета затрат и калькулирования себестоимости, соответствующей специфике деятельности и отвечающей потребностям управленческого персонала компании.

Глава 2. Особенности учета  затрат в ООО «БУР»

2.1. Краткая технико-экономическая характеристика организации

Общество с  ограниченной ответственностью «БУР» (далееООО «БУР») существует с 2009 года. Находится на территории Российской Федерации.

ООО «БУР» существует как самостоятельная организация, 100 % доля в Уставном капитале принадлежит одному человеку, который так же является директором.

Основной вид деятельности ООО «БУР» -  производство и продажа оборудования, такого как: металлические конструкции,  стеллажи, металлокаркасы, фурнитура. Изготовление изделий на заказ (индивидуальный чертеж, дизайн-проект) из нержавеющей стали, алюминия и других материалов.

Одним из основных принципов работы организации является поставка товара, дающего оптимальное соотношение цены и качества, и удовлетворяющего различные категории пользователей от любителей до профессионалов.

Данное предприятие имеет уставный капитал, самостоятельный баланс, может вступать в договорные отношения с физическими и юридическими лицами. Является налогоплательщиком по основной системе налогообложения.

Основные технико-экономические показатели ООО «БУР» за 2011-2012 гг. представлены в табл.1.

Объем товарной продукции 2012 г. по сравнению с 2011 г. снизился на 1106 тыс. руб. или на 8,43%. Коэффициент использования производственной мощности по сравнению 2012 г. с 2011 г. увеличился на 0,13%. Показатель стоимости основных производственных фондов по сравнению 2012 г. с 2011 г. снизился на 548 тыс. руб., в связи с тем, что на предприятии была проведена реконструкция производственно технической базы.

 

Таблица 1.

Основные технико-экономические показатели ООО «БУР»

Показатели	2011 г.	2012 г.	Отклонение
			В абсолютном выражении	В %
1. Производственная мощность, шт.	20171	20816	645	103,20
2. Выпуск продукции в натуральном выражении, шт.	14530	17600	3070	121,13
3. Коэффициент использования производственной мощности	0,72	0,85	0,13	118,06
4. Товарная продукция, тыс. руб.	13127	12021	-1106	91,57
5. Стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.	72588	72040	-548	99,25
6. Фондоотдача, руб.	0,18	0,17	-0,01	94,44
7. Численность промышленно-производствен-ного персонала (работающих), чел.	218	224	6	102,75
8. Производительность труда, тыс. руб.	60,22	53,67	-6,55	89,12
9. Полная себестоимость товарной продукции, тыс. руб.	9764	7921	-1843	81,12
10. Прибыль (убыток) от реализации (продажи) продукции, тыс. руб.	3363	4100	737	121,91
11. Прибыль (убыток) до налогообложения, тыс. руб.	3655	4494	839	122,95
12. Рентабельность продукции в целом, %	25,62	34,11	8,49	-

 

  Фондоотдача основных производственных фондов по показателю реализованной продукции в 2012 г. по сравнению с 2011 г. снизилась на 0,01 руб., что свидетельствует о снижении эффективности использования основных производственных фондов.

Полная себестоимость продукции снизилась в 2012 г. на 1843 тыс. руб. Прибыль от реализации продукции в 2012 г. по абсолютной величине превысила уровень 2011 г. на 737 тыс. руб.

Рентабельность продаж в 2012 г. по сравнению с 2011 г. увеличилась на 8,49%.

Далее рассмотрим организацию учета затрат и калькулирование себестоимости методом «директ-костинг».

2.2. Организация учета затрат и результатов по системе «директ-костинг»

Номенклатура  статей калькуляции при применении системы учета «Директ-костинг» в ООО «БУР» выглядит следующим  образом:

• Сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;
• Возвратные отходы (вычитаются);
• Вспомогательные материалы;
• Топливо и энергия на технологические цели;
• Расходы на оплату труда производственных рабочих;
• Отчисления на социальные нужды;
• Расходы на подготовку и освоение производства;
• Потери от брака;
• Общепроизводственные расходы;
• Прочие производственные расходы;
• Итого производственная себестоимость.

По местам возникновения  затраты группируются и учитываются  в разрезе производств, отделов  и других структурных подразделений  организации, т.е. центров затрат. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Это позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях и оценивать деятельность каждого подразделения и ответственного менеджера.

По способу  включения в себестоимость продукции  затраты организации в системе  учета «Директ-костинг» подразделяются на прямые и косвенные.

Прямыми являются расходы по производству конкретного вида продукции. Они относятся на конкретные объекты калькуляции в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. К ним относятся: затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих и др. Они учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и они относятся непосредственно на себестоимость определенного изделия.

Косвенные же расходы  связаны с выпуском нескольких видов  продукции. Такие расходы сначала  собираются на соответствующих собирательно-распределительных счетах, а затем распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной организацией методике (базе) их распределения (заработной плате производственных рабочих, количеству часов отработанного времени и т.п.).

Система «директ-костинг» предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Общий подход к организации данного варианта учета заключается в следующем. Условно-переменные расходы связаны непосредственно с производственным процессом и находятся в прямой зависимости от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы.

Условно-постоянные расходы не зависят от объемов  производства. Они представляют собой  совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции.

Прямые условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а затем ежемесячно переносятся на счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», а в части сбытовых расходов — на счете 44 «Расходы на продажу».

Суммы фактической  себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», в конце каждого отчетного периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счетов 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».